Hinzurechnung von Dauerschuldzinsen nach § 8 Nr. 1 GewStG; hier: Gewerbesteuerliche Behandlung der nach § 4 Abs. 4a EStG nicht abziehbaren Schuldzinsen

OFD Cottbus, Verfügung v. 06.03.2001, G 1422 - 18 - St 224

Bei der Ermittlung des Gewerbeertrages werden nach § 8 Nr. 1 GewStG nur solche Beträge hinzugerechnet, die bei der Ermittlung des Gewinns auch abgezogen worden sind. Hinsichtlich der Zinsaufwendungen, die dem Abzugsverbot nach § 4 Abs. 4a EStG unterliegen, scheidet eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG aus, da der Gewinn aus Gewerbebetrieb bereits um die entsprechenden Beträge erhöht worden ist.

Das Einkommensteuergesetz unterscheidet bei der Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG jedoch nicht zwischen den für die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG relevanten Entgelten für Dauerschulden und den sonstigen Zinsaufwendungen (z.B. für kurzfristige Verbindlichkeiten).

Aufgrund der spezifischen Wirkungsweise der Vorschrift des § 4 Abs. 4a EStG sind niemals die gesamten betrieblichen Zinsaufwendungen, sondern immer nur ein Teil davon nicht abziehbar (ein Sockelbetrag von 4.000 DM ist nach § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG regelmäßig abziehbar). Deshalb stellt sich die Frage, in welchem Umfang der nichtabziehbare Teil der Zinsaufwendungen den dem Grunde nach als Dauerschulden i.S.v. § 8 Nr. 1 GewStG zu qualifizierenden Zinsaufwendungen zuzuordnen ist. Diese Zuordnung kann nur im Wege einer Schätzung erfolgen. Hierbei kann von folgenden Zuordnungskriterien ausgegangen werden.

Zinsen für Investitionsdarlehen, die nach § 4 Abs. 4a Satz 6 EStG uneingeschränkt abzugsfähig sind (vgl. Tz. 26 – 29 BMF, Schreiben v. 22.05.2000; BStBl I 2000, 588), sind dem Gewerbeertrag in vollem Umfang nach Maßgabe des § 8 Nr. 1 GewStG hinzuzurechnen, sofern es sich hierbei nach den allgemeinen Grundsätzen um eine Dauerschuld handelt.

Die restlichen dem Grunde nach unter § 8 Nr. 1 GewStG fallenden Dauerschuldzinsen sind nur in dem Verhältnis hinzuzurechnen, in dem die abziehbaren Zinsaufwendungen zu den gesamten Zinsaufwendungen stehen. In diese Verhältnisrechnung sind die Zinsen für Investitionsdarlehen i.S.v. § 4 Abs. 4a Satz 6 EStG nicht mit einzubeziehen.

Beispiel:

Die gesamten betrieblichen Zinsaufwendungen betragen 30.000 DM. Davon sind 1.500 DM nach § 4 Abs. 4a EStG nicht abziehbar.

Die Zinsaufwendungen setzen sich wie folgt zusammen:

Investitionsdarlehen i.S.v. § 4 Abs. 4a Satz 6 EStG (Laufzeit 3 Jahre)	5.000 DM
Langfristige sonstige Zinsaufwendungen (Dauerschulden)	20.000 DM
Kurzfristige Zinsaufwendungen (keine Dauerschulden)	5.000 DM

Lösung:

Die nach § 8 Nr. 1 GewStG hinzuzurechnenden Dauerschuldzinsen ermitteln sich wie folgt:

Zinsen für Investitionsdarlehen (Hinzurechnung in vollem Umfang)	5.000 DM
übrige abziehbare Dauerschuldzinsen (94 % von 20.000 DM)[1]	18.800 DM
Gesamtbetrag	23.800 DM
Hinzurechnungsbetrag (50 %)	11.900 DM

Die so ermittelte Quote ist nur auf die Zinsaufwendungen anzuwenden, die im Zusammenhang mit solchen Verbindlichkeiten stehen, die Dauerschuldcharakter i.S.v. § 8 Abs. 1 GewStG haben (hier: 20.000 DM). Unter Anwendung der Quote wird geschätzt, dass nur ein Teil (hier: 94 %) der Zinsen für Dauerschulden (im Beispiel 18.800 DM) den einkommensteuerlichen Gewinn tatsächlich gemindert haben. Dementsprechend fällt auch nur dieser Betrag unter den Anwendungsbereich des § 8 Nr. 1 GewStG und ist dem Gewerbeertrag hälftig hinzuzurechnen.

Hinsichtlich der Schuldzinsen, die im Zusammenhang mit kurzfristigen Verbindlichkeiten stehen (hier 5.000 DM) kommt eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG schon dem Grunde nach nicht in Betracht.

Normenkette

§ 8 Nr. 1 GewStG;

§ 4 Abs. 4a EStG

[1] Die Quote von 94 % ergibt sich aus dem Verhältnis der abziehbaren Schuldzinsen – ohne Zinsen für Investitionsdarlehen – in Höhe von 23.500 DM (25.000 DM abzgl. der nach § 4 Abs. 4a EStG nicht abziehbaren Zinsaufwendungen von 1.500 DM) und der tatsächlich entstandenen Schuldzinsen – ohne Zinsen für Investitionsdarlehen – i.H.v. 25.000.