Innerbetriebliches Kontrollsystem (IKS) für die Umsatzsteuer / 2.1.2 Ausgestaltung

Für die Ausgestaltung eines IKS sollte neben den – leider eher spärlichen – Äußerungen von Verwaltung und Rechtsprechung auf die vorhandenen Leitfäden verschiedener Verbände und Organisationen (z. B. der Bundessteuerberaterkammer oder dem Institut der Wirtschaftsprüfer) und auf die vorhandene Literatur zurückgegriffen werden.

Ein erster Schritt zum Aufbau eines IKS für die Umsatzsteuer kann die Erstellung einer Matrix für Eingangs- und Ausgangsleistungen sein. Mit einer solchen Matrix lassen sich alle Leistungsbeziehungen eines Unternehmens erfassen und kategorisieren. Ausgangsleistungen können dabei insbesondere nach Art der Leistung, Art der Leistungsempfänger (B2B oder B2C), Sitzort der Kunden, Herkunftsort der Ware, Bestimmungsort der Ware bzw. Ort der Übergabe der Verfügungsmacht, Steuersatz, Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens und Land der durch den Leistungsempfänger verwendeten USt-IdNr. kategorisiert werden.^[1] Der Aufbau einer entsprechenden Leistungsmatrix ist an das jeweilige Unternehmen anzupassen. Werden z. B. ausschließlich Leistungen im Inland für inländische Kunden erbracht, erübrigen sich im Hinblick auf die Steuerbarkeit grds. Angaben zum genauen Sitzort des Kunden und folglich auch Prüfprozesse, wie dieser zu bestimmen ist. Ebenso können Prüfprozesse im Zusammenhang mit grenzüberschreitenden Lieferungen oder die Bestimmung der bewegten Lieferung im Reihengeschäft entbehrlich sein, wenn die Ware das Inland im Rahmen der Lieferungen physisch nicht verlässt.

Eine derartige Übersicht kann als Grundlage bei dem Aufbau eines umsatzsteuerlichen IKS dienen, wenngleich an ein effizientes IKS weitergehende Anforderungen zu stellen sind. So legt der Prüfungsstandard IDW PS 980 n. F. (09.2022) für ein CMS bestimmte zwingende Grundelemente fest, die grundsätzlich auch für ein IKS/Tax-CMS gelten.

Wichtig

Grundelemente eines CMS

Ein CMS i. S. d. IDW PS 980 weist folgende Grundelemente auf^[2]:

• Compliance-Kultur
• Compliance-Ziele
• Compliance-Organisation,
• Compliance-Risiken,
• Compliance-Programm,
• Compliance-Kommunikation,
• Compliance-Überwachung und Verbesserung.

Es sollte aber klar sein, dass ein derartig umfangreiches System nicht in jedem Fall notwendig und darstellbar ist. Für einen Handwerksbetrieb, der als Einzelunternehmen ohne Mitarbeiter geführt wird, können viele Maßnahmen, die bei Konzernen oder Großunternehmen selbstverständlich sein sollten, nicht umgesetzt und auch nicht in einem vergleichbaren Umfange erwartet werden.

Der Zentralverband des Deutschen Handwerks (ZDH) geht davon aus, dass kleine bis mittlere Handwerksbetriebe zur Erfüllung ihrer steuerlichen Pflichten üblicherweise auf die Dienste eines Steuerberaters zurückgreifen. Ziel der Tax Compliance-Organisation sei daher die vollständige und rechtzeitige Weitergabe aller steuerlich relevanten Daten an den Steuerberater.^[3]

Vielfach reichen Maßnahmen, die ohnehin bereits angewendet werden, jedoch nicht zwingend als strukturierter Prozess dokumentiert sind, und lediglich geordnet und in klare Prozesse oder Arbeitsanweisungen gegossen werden müssen.

Jedenfalls sollte die Erfassung sämtlicher Leistungen sichergestellt sein und die internen Abläufe dazu sollten in einer Dokumentation festgehalten werden.

Teilweise wird auch auf die Allgemeingültigkeit des AEAO abgestellt – "vom Elektromeister bis zum Elektronik-Großkonzern" – und damit gefordert, dass keine übermäßigen bürokratischen Anforderungen aufgestellt werden dürfen.^[4] Ein IKS (Tax CMS) nach IDW PS 980 n. F. (09.2022) wird man jedenfalls nicht von kleineren Unternehmen erwarten können, da dieses zum einen auf größere Unternehmen zugeschnitten ist und Aufwand und Kosten für die Einführung und Prüfung des Systems die Möglichkeiten kleiner Unternehmen bei weitem übersteigen werden.

Oftmals ist in diesem Zusammenhang auch vom Begriff der sog. Tax Compliance-Kultur die Rede. Darunter werden kumulativ die Charakteristika einer Unternehmenskultur zusammengefasst, die für die Einhaltung von Regeln im Unternehmen eine tragende Rolle spielen.^[5]

Besondere Relevanz wird dabei dem sog. "tone at the top" beigemessen. Das bedeutet, dass die Compliance-Kultur vor allem dadurch Ausdruck erfährt, wie sie von den führenden Kräften oder Überwachungsverantwortlichen eines Unternehmens vorgelebt wird.^[6] Wenn dies im Unternehmensalltag seinen Niederschlag findet, kann davon ausgegangen werden, dass dies auch Einfluss darauf hat, welche Bedeutung die Mitarbeiter der Beachtung von Regeln und in der Folge auch einem entsprechenden Verhalten beimessen.

Praxis-Beispiel

Merkmale Tax Compliance-Kultur

Verhalten der gesetzlichen Vertreter (Vorbildfunktion); Aufstellung und Kommunikation klarer und widerspruchsfreier Verhaltensgrundsätze; integres, verantwortungsvolles und werteorientiertes Verhalten durch Mitglieder des Managements auf allen Ebenen; Anreizsysteme, die regelkonformes Verhalten fördern und regelwidriges Verhalten unterbinden; Führungsstil und Personalpolitik; Herstellung der Bereitschaft der Mitarbeiter, C...