Insolvenzrechtliches Aufrechnungsverbot bei Erstattung der Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG

Leitsatz

Der Anspruch auf Erstattung der Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG für einen vor Insolvenzeröffnung geschlossenen Kaufvertrag entsteht im Fall der Ablehnung der Erfüllung gemäß § 103 Abs. 2 InsO erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens i.S. des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO.

Normenkette

§ 96 Abs. 1 Nr. 1, § 103 Abs. 2 InsO, § 47, § 218 Abs. 2, § 226 AO, § 387 BGB, § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG

Sachverhalt

Die Klägerin erwarb mit Bauträgervertrag im Jahr 2005 Miteigentumsanteile an mehreren noch fertig zu stellenden Doppelhaushälften. Da sie nach dem Vertrag die GrESt zu tragen hatte, setzte das FA diese auf der Grundlage des vereinbarten Kaufpreises gegen die Klägerin fest. Der Bescheid wurde bestandskräftig und die Steuer gezahlt. In 2012 wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen der Klägerin eröffnet und die Eigenverwaltung angeordnet. In der Folge erklärte die Klägerin gegenüber der Verkäuferin die Nichterfüllung des Bauträgervertrages gemäß § 103 Abs. 2 InsO.

Daraufhin hob das FA den Bescheid über GrESt wegen Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG auf und erklärte die Aufrechnung mit Steuerschulden der Klägerin wegen LSt für Dezember 2009 bis April 2010. Den Einspruch der Klägerin wertete das FA als Antrag auf Erlass eines Abrechnungsbescheids und stellte mit Abrechnungsbescheid vom 13.4.2015 das Erlöschen des GrESt-Guthabens fest. Nach erfolglosem Einspruch hatte die Klage Erfolg (Sächsisches FG, Urteil vom 26.4.2017, 1 K 1596/15, Haufe-Index 11373579, EFG 2018, 187).

Entscheidung

Der BFH wies die Revision des FA als unbegründet zurück. Unter Verweis auf seine geänderte Rechtsprechung zu § 17 Abs. 2 UStG und zu § 14c Abs. 2 UStG hielt er ausdrücklich nicht an der früheren Entscheidung zu § 16 GrEStG (BFH, Urteil vom 17.4.2007, VII R 27/06, BFH/NV 2007, 1391) fest.

Hinweis

Gerät ein Steuerpflichtiger in Insolvenz, besteht für das FA oftmals nur dann eine aussichtsreiche Möglichkeit, offene Steuerforderungen aus der Zeit vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu realisieren, wenn es seine Forderungen gegen Zahlungsansprüche des Steuerpflichtigen (z.B. Steuererstattungsansprüche) aufrechnen kann. Eine solche Aufrechnung scheidet aus, wenn der Insolvenzgläubiger (das FA) erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist (§ 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO). Nach der langjährigen Rechtsprechung des BFH griff dieses insolvenzrechtliche Aufrechnungsverbot nicht, wenn der Anspruch des Steuerpflichtigen zwar steuerrechtlich erst während des Insolvenzverfahrens entstanden war, jedoch auf dem Ausgleich einer vor Verfahrenseröffnung erfolgten Steuerfestsetzung beruhte, insbesondere etwa einer Umsatzsteuerberichtigung wegen Uneinbringlichwerdens des Entgelts.

Mit Urteil vom 25.7.2012, VII R 29/11 (BFH/NV 2012, 2106, BFH/PR 2013, 30) hat der für Aufrechnungen und Abrechnungsbescheide zuständige VII. Senat des BFH seine Rechtsprechung geändert und folgt nunmehr der Auffassung der Umsatzsteuersenate. Danach ist für die Frage der "Begründung" (§ 38 InsO) einer steuerlichen Forderung darauf ­abzustellen, wann der den Steueranspruch materiell-rechtlich begründende (Berichtigungs-)Tatbestand vollständig verwirklicht und damit abgeschlossen ist.

Im Streitfall hat der BFH diese Rechtsprechungsgrundsätze auf § 16 GrEStG angewendet. Danach ist materiell-rechtlich der Anspruch aus § 16 GrEStG erst mit Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs entstanden und insolvenzrechtlich begründet worden, nicht jedoch bereits aufschiebend bedingt mit dem Grundstückskauf. Das hatte der BFH noch in seiner Entscheidung vom 17.4.2007, VII R 27/06 (BFH/NV 2007, 1391) angenommen. Hiervon hat er sich nun ausdrücklich distanziert.

Keinen Unterschied dürfte es machen, ob der ­Vertrag aufgrund einer Vereinbarung, eines vertraglichen Rücktrittsrechts, eines Wiederkaufsrechts (§ 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG) oder – wie im Streitfall – aufgrund eines Rechtsanspruchs rückgängig gemacht wird (§ 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG). Sollte im ersteren Fall die Rückgängigmachung allerdings im zeitlichen Zusammenhang mit dem Eröffnungsantrag erfolgt sein, könnte die Aufrechnung nach § 96 Abs. 1 Nr. 3 InsO (anfechtbare Rechtshandlungen) ausgeschlossen sein.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 15.1.2019 – VII R 23/17