Internationales Steuerrecht: Funktionsverlagerung - Ermi ... / 3.2 Einzelfragen der Umwandlung eines Vertragshändlers zum Kommissionär bzw. zum Vertreter ("Funktionsabschmelzung")

Der Kommissionär verkauft Waren im eigenen Namen, aber auf Rechnung des Kommittenten.^[1] Der Handelsvertreter dagegen ist im Namen und auf Rechnung des Geschäftsherrn tätig.^[2]

Überträgt eine bisher als Eigenhändler tätige inländische Vertriebsgesellschaft bestimmte Funktionen (z. B. Lagerhaltung, Transport, Garantie) auf ein ausländisches verbundenes Unternehmen und wird sie anschließend als Kommissionär bzw. Handelsvertreter tätig, ist zunächst zu prüfen, ob die Kommissionärs- bzw. Handelsvertreterprovision fremdüblich ist und eine Betriebsstätte des Kommittenten bzw. des Geschäftsherrn begründet wird.

Anschließend ist zu prüfen, ob mit fremden Dritten wegen der Funktionsabschmelzung eine Entschädigung vereinbart worden wäre.^[3] Durch die Funktionsabschmelzung bei dem Eigenhändler können zwar einerseits Gewinnchancen, andererseits aber auch die mit den abgegebenen Funktionen verbundenen Kosten und Risiken^[4] entfallen bzw. gemindert werden. Regelmäßig werden aber die Gewinnchancen die Kosten und Risiken übersteigen und zwischen fremden Dritten auch dann vergütet, wenn sie rechtlich nicht abgesichert sind.

Die Rechtsverordnung bestimmt hierzu, dass insoweit auch eine Ermittlung des Transferpakets auf der Basis eines Schadensersatzanspruchs, hier konkret hinsichtlich eines Ausgleichsanspruchs nach § 89b HGB für die Übertragung eines Kundenstammes besteht.

Dabei kann es sich im Einzelfall anbieten, die ausgeübten Funktionen und übernommenen Risiken im Rahmen einer Funktions- und Risikoanalyse zu bewerten und auf diese Weise für eine Objektivierung der Bemessung der Vergütung Sorge zu tragen.

Für den in der Praxis wichtigen Bereich der Verlagerung von Funktionen von Produktionsfirmen auf den Vertrieb (oder umgekehrt) sowie der Umstrukturierung des Vertriebs (Funktionsabschmelzung) sind nachfolgend Bewertungsbögen zu den wesentlichen Elementen (insbesondere der Risikotragung von Teilaufgaben) wiedergegeben:

Übersicht 1: Bewertungsbogen Vertrieb- und Produktion

Übersicht 2: Umstrukturierung Vertrieb

Hinweis

Betriebsprüfung erkennt die Funktionsverlagerung möglicherweise nicht

Bei der Funktionsverlagerung werden immaterielle WG übertragen oder überlassen, die als selbst geschaffene immaterielle WG oder als nicht geschütztes Know-how in der Steuerbilanz nach § 5 Abs. 2 EStG nicht ausgewiesen werden dürfen. Deshalb sind sie im Zweifel für die Betriebsprüfung nur schwer zu erkennen. In der Folge können auch die ihnen innewohnenden Verwertungsmöglichkeiten beispielsweise im Rahmen von Arbeitnehmerüberlassungen (mit immanentem Know-how-Transfer) nur schwer erfasst werden.

[1] § 383 HGB.

[2] § 84 HGB.

[3] Z. B. wegen der Übertragung von Geschäftschancen, wegen vorzeitiger Beendigung eines Vertriebsvertrages mit einer vertraglich fixierten Mindestlaufzeit, wegen nicht amortisierter Investitionen.

[4] Z. B. Forderungsausfälle, Wertverlust des Warenbestandes, Garantieleistungen.