Internationales Steuerrecht: Grenzüberschreitende Beteil ... / 3.2 Praktische Bedeutung

Die Anrechnungsmethode greift für ausländische Gewinnanteile, wenn die Betriebsstätte passive Einkünfte i.  S.  d. § 8 Abs. 1 AStG – mit Ausnahme der Ziffer 5a – erzielt und wenn die Einkünfte der Betriebsstätte im Ausland einer niedrigen Besteuerung unterliegen. Dabei sind Einkünfte niedrig besteuert, wenn sie einer Belastung durch Ertragsteuern von weniger als 25 % unterliegen (vgl. § 8 Abs. 3 AStG).

Praxis-Beispiel

Anwendung der Anrechnungsmethode

Zwei Steuerinländer (mit alleinigem Wohnsitz in Deutschland) erbringen im Rahmen ihrer Schweizer Kollektivgesellschaft (= GbR) a) Dienstleistungen und/oder b) kaufen Waren für inländische Gesellschaften ein, an der sie ebenfalls beteiligt sind. Die GbR begründet wegen eines dort vorhandenen Büros eine gewerbliche Betriebsstätte i. S.  d. § 12 AO und Art. 5 DBA-Schweiz. Die Leistungen erbringen die Gesellschafter selbst, sie haben lediglich eine Angestellte, die die anfallenden Büroarbeiten erledigt. Die Schweizer Einkünfte i. H. v. je umgerechnet 50.000 EUR unterliegen in der Schweiz der Besteuerung. Die Ertragsteuerbelastung beträgt insgesamt (inkl. Bundes-, Kantons- und Gemeindesteuern) 21 % = 10.500 EUR.

Lösung:

Die Voraussetzungen des § 20 Abs. 2 AStG sind zu prüfen:

• Es liegen Einkünfte vor, die in einer ausländischen Betriebsstätte i. S. d. § 12 AO anfallen;
• unbeschränkte Steuerpflicht i. S. d. § 1 EStG liegt vor;
• passive Einkünfte i. S. d. § 8 Abs. 1 AStG liegen hinsichtlich der Einkaufstätigkeiten für verbundene Unternehmen vor. Infolge der rückwirkenden Gesetzesänderung im JStG 2010 für alle noch "offenen" Fälle gilt dies aber nicht für die Alternative a), die Erbringung von Dienstleistungen.
• Eine niedrige Besteuerung i. S. d. § 8 Abs. 3 AStG liegt vor.

Zusammenfassung:

Variante a) Da der Anwendungsbereich des § 8 Abs. 1 Nr. 5a) AStG nicht mehr zu den passiven Einkünften i. S. d. § 20 AStG Fassung 2010 gilt, bleibt es bei der Steuerfreistellung nach dem DBA/Schweiz.

Variante b) Da alle Voraussetzungen des § 20 Abs. 2 AStG erfüllt sind, unterliegen die Schweizer Betriebsstätteneinkünfte, soweit sie auf den Wareneinkauf entfallen, in Deutschland – entgegen Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a DBA Schweiz – der Anrechnungsmethode. Die Einkünfte i. H. v. 50.000 EUR werden als steuerpflichtig angesetzt, die Schweizer Steuern i.  H.  v. 10.500 EUR werden im Rahmen des § 34c EStG angerechnet.

Liegt eine gemischte Tätigkeit vor (beide Aktivitäten werden betrieben), erfordert der insoweit nur partiell wirkende Aktivitätsvorbehalt eine Aufteilung der Einkünfte, obwohl nach nationalem EStG einheitlich gewerbliche Einkünfte i. S. d. § 15 EStG vorliegen. Zur Aufteilung können die Grundsätze der funktionalen Zuordnung nach § 8 AStG entsprechend herangezogen werden. Damit können auch die Vereinfachungsgrundsätze der Finanzverwaltung in Tz. 8 des Anwendungsschreibens zum AStG berücksichtigt werden.

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[1] BMF, Schreiben v. 14.5.2004, IV B 4 – S 1340 – 11/04, BStBl 2004 I S. 3.