Internationales Steuerrecht: Grenzüberschreitende gewerb ... / 11. Besonderheiten für beschränkt steuerpflichtige Unternehmen und bei der Gewerbesteuer

11.1 Allgemeines

Für beschränkt steuerpflichtige Unternehmen/Unternehmer bestehen grundsätzlich keine Besonderheiten, da die Rechtsprechung und Finanzverwaltung die Betriebsstättenbegründung regelmäßig einheitlich für nationale Besteuerungsnormen entsprechend der DBA auslegen. Auch für die Gewinnermittlung und -abgrenzung ist originär das DBA-Recht maßgebend (vgl. Ziffer 5 und 6).

Besonderheiten können sich allerdings für Zwecke der Gewerbesteuer ergeben, da für gewerbesteuerliche Zwecke ausschließlich der Betriebsstättenbegriff der AO maßgebend ist. Eine Vertreterbetriebsstätte ohne feste Geschäftseinrichtung (weil z. B. benötigte Räume dem Vertreter zuzuordnen sind) begründet regelmäßig keine Betriebsstätte nach AO.

Auch für inländische Unternehmen ist insoweit parallel die Betriebsstättenfrage zu prüfen.

Beispiel: Ein inländisches Bauunternehmen ist 9 Monate auf einer Baustelle in der Schweiz tätig. Dies begründet zwar abkommensrechtlich keine Betriebsstätte, d. h., der Gewinn unterliegt nach dem DBA der deutschen Besteuerung. Nach § 2 Abs. 6 AO ist jedoch der Gewinn der Schweizer Betriebsstätte nicht gewerbesteuerpflichtig, da die AO eine Betriebsstättenbegründung bereits mit 6 Monaten annimmt.

11.2 Besonderheiten nach § 2 AStG

§ 2 AStG erweitert eine beschränkte Steuerpflicht neben den Tatbeständen des § 49 EStG im Fall des Wegzugs in ein Niedrigsteuergebiet für Einkünfte, die bei unbeschränkter ESt-Pflicht nicht ausländische Einkünfte i. S. d. § 34d EStG sind. In der Vergangenheit war strittig, ob dies eine inländische Betriebsstätte voraussetzt.

Praxis-Beispiel

Beispiel^[1]:

Ein früher in Deutschland, jetzt in Monaco (kein DBA) ansässiger Berufssportler mit Einkünften aus Gewerbebetrieb erzielt aus Deutschland Werbeeinnahmen (z. B. durch Mitwirken in Werbefilmen, bei Fotoreklamen, Pressekonferenzen oder Autogrammstunden, Überlassung von Bild- und Namensrechten). Er hat weder in Deutschland noch in Monaco eine gewerbliche Betriebsstätte.

Rechtslage bis 2008

• Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG können auch für Zwecke der erweiterten beschränkten ESt-Pflicht nur bei einer tatsächlichen inländischen Betriebsstätte vorliegen.
• Es gibt keine "betriebsstättenlosen" gewerblichen Einkünfte ("floating income"): Jedes gewerbliche Unternehmen hat zumindest eine Geschäftsleitungsbetriebsstätte, welcher bei Fehlen anderer BS der gesamte Unternehmensgewinn zuzurechnen ist.
• Im konkreten Fall verneinte der BFH das Vorliegen erweitert beschränkt steuerpflichtiger Einkünfte. Der Berufssportler hatte seine beruflichen Aktivitäten von seinem neuen Ansässigkeitsstaat aus betrieben, sodass ceteris paribus kein Raum für eine Betriebsstätte in Deutschland gegeben war.

Reaktion des Gesetzgebers ab 2009: Ergänzung des § 2 AStG

Der Gesetzgeber hat als Reaktion auf die BFH-Rechtsprechung § 2 AStG um Regelungen für eine "fiktive" Betriebsstätte ergänzt:

"Für Einkünfte der natürlichen Person, die weder durch deren ausländische Betriebsstätte noch durch deren in einem ausländischen Staat tätigen ständigen Vertreter erzielt werden, ist für die Anwendung dieser Vorschrift das Bestehen einer inländischen Geschäftsleitungsbetriebsstätte der natürlichen Person anzunehmen, der solche Einkünfte zuzuordnen sind".

[1] Nach BFH, Urteil v. 19.12.2007, I R 19/06, BFH/NV 2008 S. 672.

11.3 Fiktive gewerbliche Einkünfte bei Vermietung und Verpachtung

Mit dem JStG 2009 hat der Gesetzgeber sowohl die Veräußerung aus auch die laufenden inländischen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung durch sog. ausländische Objektgesellschaften per Fiktion als gewerbliche Einkünfte ohne Betriebsstätte qualifiziert.

Wegen Einzelheiten vgl. den Beitrag "Internationales Steuerrecht: Grundbesitz im Ausland".