Internationales Steuerrecht: Überblick und Grundbegriffe / 1.2.4 Verhältnis DBA zum innerstaatlichen deutschen Steuerrecht

Die DBA-Regelungen gehen, soweit sie durch die Ratifizierung unmittelbar anwendbares innerstaatliches Recht geworden sind, den deutschen Steuergesetzen vor (§ 2 AO).

Zu berücksichtigen ist allerdings, dass die DBA nur die Zuteilung des Besteuerungsrechts regeln. Durch die DBA kann damit der deutsche Besteuerungsanspruch eingeschränkt, aber nicht über bestehende innerstaatliche Regelungen hinaus ausgedehnt oder gar neu begründet werden.

Der deutsche Gesetzgeber versucht jedoch häufig, wenn er die Zustimmung des ausländischen Staates nicht erhalten kann, durch innerstaatliche Maßnahmen ein DBA zu überlagern (sog. Treaty override).

Praxis-Beispiel

Rechtliche Abgrenzung

Die meisten DBA sehen für einen im Ausland erzielten Arbeitslohn ab einer Tätigkeit von über 183 Tagen die Steuerfreistellung in Deutschland vor, ohne dass die ausländische Besteuerung nach dem DBA nachgewiesen werden muss (vgl. Verbot der virtuellen Doppelbesteuerung).

Ungeachtet dessen wurde durch § 50d Abs. 8 EStG ab 1.1.2004 eine nationale Rückfallklausel^[1], eingeführt, wonach die Steuerfreistellung u. a. vom Nachweis der ausländischen Besteuerung abhängig gemacht wird.

Dies ist nach der Rechtsprechung des BFH und BVerfG zulässig. Eine innerstaatliche Rechtsänderung kann den Wortlaut des DBA aufheben oder beschränken, was nach dem BFH-Urteil vom 13.7.1994^[2] nicht gegen das Völkerrecht bzw. den Vorbehalt des § 2 AO verstößt. So ist z. B. § 50d EStG als innerstaatliche Entlastungsnorm rechtmäßig, geht dem DBA vor und ist auch gemeinschaftsrechtlich unbeachtlich.^[3]

Hinweis

Praktische Arbeitsweise mit einem DBA

Für den Regelfall des Steuerinländers mit ausländischen Einkünften empfiehlt sich folgende Reihenfolge:

• Prüfung des DBA vor Einzelfragen der Einkunftsermittlung nach deutschem Steuerrecht (da sich u. U. eine Steuerfreistellung ergeben kann)
• Prüfung des sog. Zuweisungsartikels (Art. 6 – 22)
• Prüfung des sog. Methodenartikels (Freistellung oder Anrechnung)

Anders sieht es hingegen in den Fällen der Beurteilung von Steuerausländern im Inland aus.

Der Katalog des § 49 EStG (beschränkte Steuerpflicht) schöpft dagegen nicht sämtliche möglichen Besteuerungsrechte nach DBA tatsächlich aus.

Beispiel: Quellensteuer auf Zinsen an Ausländer

§ 49 EStG i. V. m. § 43 EStG ermöglicht nur die Besteuerung von Zinsen aus grundpfandrechtlich gesicherten Darlehen, obwohl die DBA in vielen Fällen eine begrenzte Quellenbesteuerung sämtlicher Zinsen ermöglichen würde.

[1] S. gesonderter Abschnitt.

[2] BFH, Urteil v. 13.7.1994, I R 120/93, BStBl 1995 II S. 129.

[3] Vgl. BFH, Urteil v. 20.3.2002, I R 38/00, BStBl 2002 II S. 819.