Internationales Steuerrecht: Wegzugsbesteuerung und sons ... / 5.5 Vorübergehende Abwesenheit

In § 6 Abs. 3 AStG n. F. wird auch die Regelung der vorübergehenden Abwesenheit neu geregelt. Bei einem entsprechenden Antrag des Steuerpflichtigen gilt: Wird der Steuerpflichtige innerhalb von 7 Jahren seit Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht wieder unbeschränkt steuerpflichtig, entfällt der entstandene Steueranspruch. Entsprechende Regeln gelten auch bei den Ersatzrealisationstatbeständen aufgrund des nur kurzfristigen Ausschlusses oder der Beschränkung der deutschen Steuerpflicht sowie bei unentgeltlicher Übertragung auf eine kurzfristig wieder zuziehende natürliche Person. Es besteht die Möglichkeit der Verlängerung des Rückzugszeitraumes um weitere 5 Jahre auf insgesamt 12 Jahre, wenn die Absicht zur Rückkehr unverändert fortbesteht. Zielsetzung der Ausweitung der Fristen soll sein, die Mobilität der Steuerpflichtigen zu erhöhen und finanzielle Auswirkungen der Wegzugsbesteuerung zu vermindern.

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Vergleichbar mit der bisherigen Situation sind bei Eingreifen der Rückkehrerregelung grds. keine Jahresraten zu entrichten (§ 6 Abs. 4 Satz 7 AStG n. F.). Im Unterschied zur bisherigen Regelung verlangt der Wortlaut aber nun, dass dem Stundungsantrag "i. d. R." nur gegen Sicherheitsleistung stattzugeben ist (§ 6 Abs. 4 Satz 2 AStG). Bisher hatte die Rückkehrerregelung in EU-/EWR-Fällen nur eine untergeordnete Bedeutung, weil die Steuer ohnehin unbegrenzt und ohne Sicherheitsleistung gestundet werden konnte. In der Praxis wurde – mangels Beitreibungsamtshilfe – nur im Verhältnis zur Schweiz eine Sicherheitsleistung gefordert.

Zu beachten sind neue Behaltenserfordernisse (z. B. Schädlichkeit einer Schenkung der Anteile innerhalb des Zeitraums der vorübergehenden Abwesenheit). Zusammengefasst dürfen in Bezug auf die betroffenen Anteile keine Statusänderungen eintreten, insbesondere die Zurechnung zum Steuerpflichtigen und deren Zugehörigkeit zum Privatvermögen. Weiterhin dürfen auch keine substanziellen Gewinnausschüttungen erfolgen und es muss mindestens das im Wegzugszeitpunkt bestehende Besteuerungsrecht wiedererlangt werden.

Im Detail entfällt der Steueranspruch nicht nach § 6 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1–3 AStG n. F., soweit – also u. U. nur teilweise – schädliche Tatbestände verwirklicht werden:

• Veräußerung der Anteile oder Einlage in Betriebsvermögen,
• Gewinnausschüttungen oder Einlagenrückgewähr von insgesamt mehr als einem Viertel des gemeinen Wertes im Zeitpunkt des Wegzugs,
• Wiederbegründung des deutschen Besteuerungsrechts bei Rückkehr in geringerem Umfang als es vor dem Wegzug bestand.

Soweit die Rückkehrerregelung auch Einlagen in ein inländisches Betriebsvermögen erfasst, wird in der Literatur die Auffassung vertreten, dass die Regelung überschießend sei.

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Denn im rein deutschen Sachverhalt würde – wenn keine Gegenleistungen gewährt werden – dies nämlich ebenfalls nicht zu einer Versteuerung der stillen Reserven führen (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. b EStG). Das deutsche Besteuerungsrecht wird mit Blick auf die Betriebsstättenvorbehalte in den DBA entsprechend Art. 13 Abs. 2 OECD-MA 2017 vielmehr noch verfestigt.

Dies gilt allerdings (mangels Disposition) nicht in Erbfällen. Übertragungen von Todes wegen sind (§ 6 Abs. 3 Satz 2 AStG n. F.). unbeachtlich, wenn der Rechtsnachfolger in seiner Person die Voraussetzungen der Rückkehrerregelung erfüllt. Auch die Rückkehr des Rechtsnachfolgers kann – unter Beachtung der schädlichen Tatbestände – zum Entfallen des Steueranspruchs führen.

Bei Verwirklichung eines Tatbestands bzw. Wegfall der Voraussetzungen des Entfallens des Steueranspruchs wird die Steuer innerhalb eines Monats fällig (§ 6 Abs. 4 Satz 7 AStG n. F.). Für die Dauer des Zahlungsaufschubs werden in diesen Fällen nach Maßgabe von § 234 AO Zinsen erhoben (§ 6 Abs. 3 Satz 8 AStG).

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Hervorzuheben ist hierbei auch, dass die Neufassung auf eine erhöhte Nachweispflicht zur Rückkehrabsicht verzichtet. Damit entfällt die bisher erforderliche "Glaubhaftmachung" der Rückkehrabsicht, die bisher in der Praxis insbesondere auf berufliche Gründe für eine Abwesenheit (z. B. befristete Versetzung ins Ausland) abstellte. Die bloße Absicht zur Rückkehr und eine hinreichende Wahrscheinlichkeit sollen genügen. Insoweit dürfte künftig die zutreffende Erklärung, man wolle zurückkehren, ausreichen.

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Das beim BFH anhängige Muster-Verfahren zur "Glaubhaftmachung der Rückkehrabsicht" (Az. I R 55/19) dürfte damit nur noch für Altfälle von Bedeutung sein.

[1] Vgl. auch Nürnberg, NWB 2020, S. 330.

[2] Vgl. Oppel, IWB 2021, S. 508.

[3] Vgl. Begründung zum ATADUmsG-RefE S. 83.

[4] Vgl. auch Nürnberg, NWB 2020, S. 330 und Schiefer, ISR 2020, S. 84.