Rz. 35
Die gesetzliche Vorgabe eines Schemas zur Gliederung der GuV dient der Sicherung der Information im zwischenbetrieblichen Vergleich. Damit wird ein gewisser Mindeststandard an Informationen über die Erfolgsentstehung im Unternehmen und eine Leitlinie zur Darstellung der Erfolgslage für die bilanzierenden Unternehmen geschaffen.
Der handelsrechtlichen GuV-Gliederung liegen gem. § 275 HGB insbesondere die folgenden Prinzipien zugrunde:
- Gliederung der Aufwendungen und Erträge nach Aufwands- und Ertragsarten (Gesamtkostenverfahren) bzw. Gliederung der betrieblichen Aufwendungen nach Kostenbereichen (Umsatzkostenverfahren).
- Gliederung der Aufwendungen und Erträge nach betrieblicher und betriebsfremder (finanzieller) Verursachung.
- Aufdeckung der Verbundbeziehungen in der Erfolgsentstehung des Unternehmens.
Kapitalgesellschaften können die GuV entweder nach dem Gesamtkostenverfahren (§ 275 Abs. 2 HGB) oder nach dem Umsatzkostenverfahren aufstellen.
| Ergebnisschicht |
Gesamtkostenverfahren |
Umsatzkostenverfahren |
| GuV-Posten Nr. |
| Betriebliche Erträge und Aufwendungen (Betriebsergebnis) |
1–8 |
1–7 |
| + finanzielle Erträge und Aufwendungen (Finanzergebnis) |
9–13 |
8–12 |
| = Ergebnis vor Steuern |
|
|
| - Steuern vom Einkommen und vom Ertrag |
14 |
13 |
| = Ergebnis nach Steuern |
15 |
14 |
| - sonstige Steuern |
16 |
15 |
| = Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag |
17 |
16 |
Abb. 3: Ergebnisschichten nach GKV und UKV (Überblick)
Das Gesamtkostenverfahren und das Umsatzkostenverfahren unterscheiden sich lediglich hinsichtlich der Strukturierung des handelsrechtlich ableitbaren Betriebsergebnisses (vgl. Rz. 36, 41). Die Ermittlung der weiteren Ergebnisschichten erfolgt – abgesehen von der unterschiedlichen verfahrensbedingten Nummerierung – identisch.
3.5.1 Gesamtkostenverfahren
Rz. 36
Das Gesamtkostenverfahren erfasst alle Aufwendungen und Erträge der Periode unabhängig davon, ob die erstellten Produkte verkauft oder gelagert worden sind; sie wird auch als Produktionsrechnung bezeichnet. Sämtliche betrieblichen Aufwendungen einer Periode sind nach primären Aufwandsarten gegliedert, d. h. Material-, Personal-, Abschreibungs-, Zins-, Steuer- und sonstige betriebliche Aufwendungen. Die gesamten Produktionsaufwendungen führen im Falle eines Lageraufbaus nicht in gleicher Höhe zu Umsatzerlösen. Umgekehrt müssen die Umsatzerlöse nicht aus den Produktionsaufwendungen der Periode erzielt worden sein, sondern gehen bei einem Lagerabbau auf Aufwendungen früherer Perioden zurück. Lagerbestandserhöhungen und -abbau müssen daher in das GKV-Gliederungsschema einfließen. Dementsprechend müssen einerseits die mit ihren Herstellungskosten bewerteten Bestandsmehrungen an fertigen und unfertigen Erzeugnissen zu den Erträgen hinzugerechnet werden, wenn in einer Periode auch Aufwendungen angefallen sind, die sich noch nicht unmittelbar durch die Umsatzerlöse in Erträgen niederschlagen. Andererseits müssen entsprechende Bestandsminderungen in Abzug gebracht werden, wenn Umsatzerlöse erzielt wurden, denen Aufwendungen früherer Perioden gegenüberstehen. Daher stellt der Posten "Bestandsminderungen" quasi einen zusätzlichen Aufwandsposten dar und der Posten "Bestandsmehrungen" einen zusätzlichen Ertragsposten. Ebenso ist der Posten "andere aktivierte Eigenleistungen" ein Ertragsposten, der erfolgsrechnerisch die Aufwendungen für selbst erstellte Anlagen kompensiert. Das handelsrechtliche Betriebsergebnis nach GKV setzt sich aus folgenden Komponenten zusammen.
| Nr. |
GuV-Posten-Bezeichnung |
| 1. |
Umsatzerlöse |
| 2. |
Erhöhung oder Verminderung des Bestands an fertigen und unfertigen Erzeugnissen |
| 3. |
andere aktivierte Eigenleistungen |
| 4. |
sonstige betriebliche Erträge |
| 5. |
Materialaufwand
- Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren
- Aufwendungen für bezogene Leistungen
|
| 6. |
Personalaufwand
- Löhne und Gehälter
- soziale Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und für Unterstützung, davon für Altersversorgung
|
| 7. |
Abschreibungen
- auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen
- auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, soweit diese die in der Kapitalgesellschaft üblichen Abschreibungen überschreiten
|
| 8. |
sonstige betriebliche Aufwendungen |
Abb. 4: Handelsrechtliches Betriebsergebnis (GKV)
Rz. 37
Die Aufgliederung der Aufwendungen und Erträge nach Aufwands- und Ertragsarten vermittelt einen Eindruck der Erfolgsquellen. Mithilfe dieser Darstellung werden Ertrags- und Aufwandsstruktur, Abhängigkeiten des Unternehmens sowie Anfälligkeiten und Besonderheiten im zeitlichen und im zwischenbetrieblichen Vergleich verdeutlicht.
Rz. 38
Neben dem handelsrechtlichen Betriebs- kann auch ein handelsrechtliches Finanzergebnis abgeleitet werden. Die Gliederung der Aufwendungen und Erträge nach betrieblichem und finanziellem (betriebsfremdem) Aufwand soll Informationen darüber liefern, inwieweit das Ergebnis aus der eigentlichen betrieblichen Leistungserstellung und Leistungsverwertung stammt oder ob das Jahresergebnis des Unternehmens primär aus finanziellen Investitionen und ...