Leitsatz
1. Für die Umqualifizierung einer nicht steuerbaren vemögensverwaltenden in eine gewerbliche Tätigkeit in Form eines Grundstückshandels ist in zeitlicher Hinsicht entscheidend, an die bis zum verbindlichen Abschluss der Kaufverträge von dem Veräußerer entfalteten Aktivitäten anzuknüpfen.
2. Grundsätzlich ist jedes zivilrechtliche Wohnungseigentum auch steuerrechtlich ein Objekt. Ausnahmsweise können mehrere Wohnungseigentumsrechte desselben Eigentümers steuerrechtlich als wirtschaftliche Einheit und damit als ein Objekt zu beurteilen sein, wenn sich der Inhaber der Wohnungseigentumsrechte schon im Zeitpunkt des Abschlusses der einzelnen Kaufverträge zur Errichtung und Übertragung einer zwei oder mehr Wohnungseigentumsrechte umfassenden einheitlichen Wohnung verpflichtet.
3. Werden hingegen nach Abschluss mehrerer Verträge über den Verkauf jeweils eigenständiger Eigentumswohnungen im Hinblick auf eine beabsichtigte Verwendung dieser Wohnungen als Einheit abweichende Wünsche nach einer baulichen Umgestaltung geltend gemacht und verwirklicht, so vermögen diese erst später eingetretenen Umstände nicht mehr die rechtliche Qualifizierung der bereits zuvor entfalteten Aktivitäten als eines gewerblichen Grundstückshandels rückwirkend wieder zu beseitigen.
Normenkette
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG , § 2 Abs. 1 GewStG , § 1 Abs. 1 GewStDV a.F.
Sachverhalt
Die Klägerin erwarb im November 1979 im Umlegungsverfahren ein Grundstück mit aufstehenden Gebäuden, die zum Abbruch bestimmt waren. Am 2.2.1981 begann sie mit den Bauarbeiten für ein Wohn- und Geschäftshaus, das im Erdgeschoss gewerbliche Räume und in den drei Obergeschossen (OG) sowie im Dachgeschoss insgesamt 16 Wohnungen enthalten sollte. Bei den Finanzierungsverhandlungen mit der Stadtsparkasse stellte die Klägerin in Aussicht, einen Teil der zu erstellenden Wohnungen als Wohnungseigentum zu veräußern.
Am 17.3.1981 beantragte die Klägerin die Abgeschlossenheitsbescheinigung, die ihr am 3.4.1981 erteilt wurde. Am 4.6.1981 gab sie beim Amtsgericht eine Teilungserklärung ab, nach der sie das Grundstück in eine Teileigentumseinheit im Erdgeschoss und in 16 Eigentumswohnungen in den darüber liegenden Stockwerken aufteilte. Am 8.7.1982 wurde der Rohbau des Gebäudes abgenommen. Ende 1982 wurde das Gebäude bezugsfertig.
Bereits während der Bauzeit schloss die Klägerin Kaufverträge ab, in denen sie sich zur Eigentumsübertragung von vier Eigentumswohnungen im 1. OG an Frau R, von drei Wohnungen im 2. OG an Frau K sowie einer weiteren Wohnung im 2. OG an deren Ehemann, Herrn K, verpflichtete. Nach Abschluss der Kaufverträge änderte die Klägerin die Baupläne. Aus den Eigentumswohnungen Nrn. 1 bis 4 im 1. OG wurde eine gynäkologische Praxis (Nachtragsbauplan vom 5.4.1982) und aus den Eigentumswohnungen Nrn. 5 bis 7 eine Zahnarztpraxis (Nachtragsbauplan vom 15.5.1982). Eine entsprechende Verpflichtung war in den Kaufverträgen nicht enthalten.
Nach Fertigstellung des Gebäudes übergab die Klägerin eine Arztpraxis an Frau R (4 Grundbuchblätter), eine Zahnarztpraxis an Frau K (3 Grundbuchblätter) und eine Eigentumswohnung an Herrn K. Die übrigen Eigentumswohnungen vermietete sie. In ihrer gemeinsamen Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 1982 erklärten die Kläger aus dem Grundstück Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
Das FA vertrat nach einer Außenprüfung die Ansicht, hinsichtlich des Verkaufs der acht Eigentumswohnungen liege ein gewerblicher Grundstückshandel vor. Das FG gab der Klage statt. Die Revision des FA führte zur Klageabweisung.
Entscheidung
Das FG sei zu Unrecht von einer Veräußerung von nur drei Objekten ausgegangen. Die Klägerin habe vielmehr noch innerhalb der Bauphase von den 16 Wohnungseigentumsrechten acht veräußert. Die nach Abschluss der Kaufverträge zu Arztpraxen zusammengefassten Wohnungen seien nicht jeweils als eine wirtschaftliche Einheit zu beurteilen. Grundsätzlich sei jedes Wohnungseigentum als selbstständiges Objekt zu beurteilen.
Da es aber für die Abgrenzung der wirtschaftlichen Einheit auch auf die selbstständige Veräußerbarkeit und die Nutzungsverhältnisse ankomme, könne eine Wohnung, die unter Inanspruchnahme von mehr als einem Wohnungseigentum desselben Eigentümers errichtet worden sei, ausnahmsweise nur eine wirtschaftliche Einheit bilden. Dies sei regelmäßig aber erst dann anzunehmen, wenn die rechtlich selbstständigen Einheiten baulich umgestaltet und fortan als eine Wohnung genutzt würden.
Ausreichend sei aber auch, wenn sich der Inhaber der Wohnungseigentumsrechte zur Errichtung und Übertragung einer zwei oder mehr Eigentumsrechte umfassenden Wohnung verpflichte. Steuerrechtlich habe er dann ebenfalls nur eine Wohnung veräußert. Den notariellen Kaufverträgen ließen sich aber keinerlei Verpflichtung der Klägerin entnehmen, einheitliche Praxen zu errichten.
Hinweis
Der gewerbliche Grundstückshandel beschäftigt nach wie vor mit einer Fülle von Fragen die Gerichte. Bekanntlich können drei Grundstücke an- und wieder verkauft werden, ohne dass...