Kapitalgesellschaften: Rechnungslegung / 5 Gewinn- und Verlustrechnung

Rz. 94

Die Gewinn- und Verlustrechnung ist ein wesentlicher Teil des Jahresabschlusses, für die die allgemeinen Grundsätze des Jahresabschlusses gelten. So gilt nach § 246 Abs. 1 HGB das Vollständigkeitsgebot und das Verrechnungsverbot. Die Gewinn- und Verlustrechnung hat daher alle Aufwendungen und Erträge zu enthalten, die in dem Geschäftsjahr bei der Kapitalgesellschaft angefallen sind. Aufwendungen dürfen mit Erträgen nicht verrechnet werden.

Rz. 95

Nach § 265 Abs. 1 HGB ist die Form der Darstellung der Gewinn- und Verlustrechnung, d. h. insbesondere die Gliederung beizubehalten, soweit nicht aus besonderen Gründen Abweichungen erforderlich sind. Diese Abweichungen sind im Anhang anzugeben und zu begründen.

Rz. 96

Ebenso wie in der Bilanz sind in der Gewinn- und Verlustrechnung nach § 265 Abs. 2 HGB zu jedem Posten die entsprechenden Beträge des vorhergehenden Geschäftsjahres anzugeben. Eine weitere Untergliederung der Positionen der Gewinn- und Verlustrechnung ist zulässig. Außerdem können die mit arabischen Zahlen versehenen Posten der Gewinn- und Verlustrechnung geändert werden, wenn dies zur Aufstellung eines klaren und übersichtlichen Jahresabschlusses erforderlich ist.

Rz. 97

Die Gewinn- und Verlustrechnung der Kapitalgesellschaft ist nach § 275 Abs. 1 HGB in Staffelform aufzustellen. Dabei kann das Gesamtkostenverfahren oder das Umsatzkostenverfahren angewandt werden.^[1] Die Entscheidung über die Wahl des Verfahrens liegt dabei in den Händen der Kapitalgesellschaft. Beide Verfahren sind grundsätzlich gleichwertig und führen zu demselben Jahresüberschuss oder -fehlbetrag. Der Unterschied zwischen beiden Verfahren liegt lediglich in ihrer Ausrichtung: Leistung des Geschäftsjahres (Gesamtkostenverfahren) oder Umsatz (Umsatzkostenverfahren).

Diese Regelungen gelten auch für Unternehmen, die unter das Publizitätsgesetz fallen, jedoch können Personenhandelsgesellschaften und Einzelkaufleute stattdessen auch die für ihr Unternehmen geltenden Bestimmungen anwenden. Personengesellschaften, die unter § 264a HGB fallen, müssen dagegen das Gliederungsschema des § 275 HGB anwenden.

Rz. 98

Das Gesamtkostenverfahren^[2] stellt die Gliederung nach Aufwandsarten in den Mittelpunkt und zeigt damit die Aufwandsstruktur des Geschäftsjahres. Die Darstellung erfolgt ohne Rücksicht darauf, ob die im Geschäftsjahr hergestellten Produkte oder erbrachten Leistungen bereits abgesetzt worden sind oder nicht^[3] und ob Produkte oder Leistungen abgesetzt werden, für die im Vorjahr bereits Aufwendungen angefallen sind. Es werden damit alle in dem laufenden Geschäftsjahr angefallenen Aufwendungen dargestellt. Das erfordert die Abgrenzung des Geschäftserfolges des laufenden Geschäftsjahres. Es müssen also Aufwendungen einbezogen werden, die das laufende Geschäftsjahr betreffen, aber in früheren Geschäftsjahren angefallen sind, und es müssen die im laufenden Geschäftsjahr angefallenen Aufwendungen abgegrenzt werden, die den Geschäftserfolg künftiger Jahre betreffen. Daher muss das Gesamtkostenverfahren zusätzlich zu den Umsatzerlösen die Erhöhung oder Verminderung des Bestandes an fertigen und unfertigen Erzeugnissen sowie andere aktivierte Eigenleistungen berücksichtigen. Die Gliederung zeigt die einzelnen Aufwandsarten und ermöglicht daher Einblicke in die Aufwandsstruktur des Geschäftsjahres.^[4]

Rz. 99

Beim Umsatzkostenverfahren^[5] werden neben den Umsatzerlösen die Herstellungskosten^[6] der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen ausgewiesen, und zwar unabhängig davon, in welchem Geschäftsjahr die Herstellungskosten angefallen sind. Die Herstellungskosten enthalten daher auch Bestandsminderungen. Die Bestandsveränderungen und aktivierten Eigenleistungen, und damit die Gesamtleistung des Unternehmens im Geschäftsjahr, werden nicht gesondert dargestellt.^[7] Die Gliederung der betrieblichen Aufwandsarten erfolgt bei dem Umsatzkostenverfahren nach den Funktionsbereichen Herstellung, Vertrieb und allgemeine Verwaltung.

Rz. 100

Die Gewinn- und Verlustrechnung geht sowohl beim Gesamtkostenverfahren als auch beim Umsatzkostenverfahren von den Umsatzerlösen aus. Der Begriff der Umsatzerlöse ist in § 277 Abs. 1 HGB definiert; neben der Bedeutung für die Aufstellung der Gewinn- und Verlustrechnung hat dieser Begriff Bedeutung für die Einordnung der Kapitalgesellschaften in Größenklassen.

Umsatzerlöse umfassen nach § 277 Abs. 1 HGBalle Erlöse aus dem Verkauf und der Vermietung oder Verpachtung von Produkten sowie aus der Erbringung von Dienstleistungen nach Abzug von Erlösschmälerungen und der Umsatzsteuer sowie sonstiger direkt mit dem Umsatz verbundener Steuern.

Rz. 101

Die Gewinn- und Verlustrechnung weist sowohl beim Gesamtkostenverfahren als auch beim Umsatzkostenverfahren als Ergebnis den Jahresüberschuss bzw. -fehlbetrag aus. Es ist dies das Ergebnis des laufenden Geschäftsjahres, und zwar unter Einbeziehung des Finanzergebnisses und des außerordentlichen Ergebnisses. Nicht berücksichtigt sind im Jahresüberschuss bzw. Jahresfehlb...