Keine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken bei Überlassung an (Schwieger‐)Mutter

Leitsatz

Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken im Sinne des Befreiungstatbestands des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes liegt nicht vor, wenn die Nutzungsüberlassung an die (Schwieger‐)Mutter des Steuerpflichtigen erfolgt.

Normenkette

§ 22 Nr. 2, § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Sätze 1 und 3 EStG

Sachverhalt

Die miteinander verheirateten Kläger hatten mit notariell beurkundetem Vertrag vom 7.5.2009 eine noch zu errichtende Eigentumswohnung je zur Hälfte erworben. Diese Eigentumswohnung überließen sie nach Fertigstellung der Mutter der Klägerin unentgeltlich zur Nutzung. Nach deren Ableben verkauften die Kläger die Wohnung mit notariell beurkundetem Vertrag vom 9.11.2017 und machten in ihrer ESt-Erklärung 2017 geltend, die unentgeltliche Überlassung der Wohnung an die Mutter der Klägerin stelle eine "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" i.S.d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG dar. Das FA nahm ein privates Veräußerungsgeschäft an.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das FG urteilte, eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken sei – bei Überlassung an einen Dritten – nur zu bejahen, wenn der Steuerpflichtige Teile der Wohnung oder die Wohnung insgesamt einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kind unentgeltlich zur teilweisen oder alleinigen Nutzung überlässt (FG Düsseldorf, Urteil vom 2.3.2023, 14 K 1525/19 E,F, Haufe-Index 15643087, EFG 2023, 754). Denn die Nutzung der Wohnung durch das Kind sei dem Eigentümer in diesem Fall als eigene zuzurechnen, weil es ihm im Rahmen seiner unterhaltsrechtlichen Verpflichtung obliegt, für die Unterbringung des Kindes zu sorgen.

Entscheidung

Der BFH hat die Revision der Kläger aus den in den Praxis-Hinweisen dargestellten Gründen als unbegründet zurückgewiesen.

Hinweis

Im Streitfall ging es einmal mehr um die Frage, ob eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG auch bei unentgeltlicher Nutzungsüberlassung an andere, ggf. unterhaltsberechtigte Angehörige gegeben ist.

1. Der BFH hatte bereits mehrfach entschieden, dass eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken auch dann vorliegt, wenn das Wirtschaftsgut nach § 32 EStG zu berücksichtigenden Kindern zur teilweisen oder alleinigen Nutzung überlassen wird.

2. Im vorliegenden Fall hatten die Kläger (Eheleute) die Wohnung an die Mutter der Klägerin zur alleinigen Nutzung überlassen. Ihrem Argument, dass die Ausnahme von der Besteuerung auch für die Nutzung durch andere, dem Grunde nach unterhaltsberechtigte Angehörige gelten müsse, ist der BFH entgegengetreten.

Soweit es den Kläger betrifft, war dieser seiner Schwiegermutter gegenüber mangels Verwandtschaftsverhältnisses i.S.v. § 1601 BGB gar nicht zum Unterhalt verpflichtet. Denn er war nur verschwägert nach § 1590 Abs. 1 BGB.

Die Klägerin als Verwandte in gerader Linie (§ 1590 Abs. 1 BGB) war zwar dem Grunde nach unterhaltsverpflichtet (§ 1601 BGB). Zu prüfen wären aber im Einzelfall insbesondere die Bedürftigkeit der Mutter (§ 1602 BGB) und die Leistungsfähigkeit der Tochter (§ 1603 BGB) sowie möglicherweise vorrangige Unterhaltsverpflichtete z.B. nach § 1608 BGB bzw. die Reihenfolge der Berechtigung nach § 1609 BGB. Dieser zusätzliche Ermittlungsaufwand soll der Finanzverwaltung nach der Grundsatzentscheidung (BFH, Urteil vom 26.1.1994, X R 94/91, BFH/NV 1994, 35, BStBl II 1994, 544) zu § 10e EStG erspart bleiben.

Für ein steuerlich zu berücksichtigendes Kind besteht dagegen bei typisierender Betrachtung eine Unterhaltspflicht.

Der BFH hat vor diesem Hintergrund klargestellt, dass er keine Veranlassung sieht, den Anwendungsbereich des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG über diese Fälle (steuerlich zu berücksichtigendes Kind) hinaus auszuweiten.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 14.11.2023 – IX R 13/23