KG: Rechnungslegungsbesonderheiten / 4 Steuerliche Gewinnermittlung

Rz. 11

Der Gewinn der Gesellschaft unterliegt der Gewerbesteuer. Da die Kommanditgesellschaft als Personenhandelsgesellschaft keine eigene Rechtspersönlichkeit besitzt, stellt sie auch kein selbstständiges Steuersubjekt dar.^[1] Die Einkommensteuerpflicht obliegt nach dem sog. "Transparenzprinzip"^[2] den Mitunternehmern.^[3] Die jeweiligen Gewinnanteile stellen bei diesen Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. S. d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG dar.

Rz. 12

Die jeweiligen Anteile am Gewinn bzw. am Verlust werden in einem zweistufigen Verfahren ermittelt (sog. additive Gewinnermittlung).^[4] In der ersten Stufe wird auf Basis der Handelsbilanz eine Steuerbilanz aufgestellt, anhand derer der gesamthänderisch erwirtschaftete steuerliche Gewinn bzw. Verlust der Personengesellschaft ermittelt wird.^[5] In dieser Stufe werden die Rechtsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter beachtet (es gilt das Trennungsprinzip).^[6] Etwaige Ergebnisse aus den Ergänzungsbilanzen (siehe Rz. 13) der Gesellschafter sind zu berücksichtigen. Der so ermittelte steuerliche Gewinn bzw. Verlust wird auf die Gesellschafter aufgeteilt (siehe Rz. 10).

In der zweiten Stufe wird das Trennungsprinzip aufgehoben, d. h., etwaige Rechtsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter werden nicht beachtet.^[7] Dazu wird das jeweilige Ergebnis der Sonderbilanz (siehe Rz. 13) der einzelnen Mitunternehmer ermittelt. Sondervergütungen, die den steuerlichen Gewinn im ersten Schritt gemindert haben, werden nun aufgrund der Nicht-Anerkennung von Gesellschaft-Gesellschafter-Beziehungen wieder hinzugerechnet (sog. "additive Gewinnermittlung").^[8]

Die Anteile der Gesellschafter am Gewinn bzw. am Verlust setzen sich aus ihren Anteilen an der ersten und der zweiten Stufe zusammen.

Rz. 13

Ergänzungsbilanzen stellen "Korrekturen zu den Wertansätzen in der Steuerbilanz der Personengesellschaft für die Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens dar, die mit dem Abgang oder Verbrauch dieser Wirtschaftsgüter gewinnwirksam aufzulösen sind […]".^[9] In Sonderbilanzen werden Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens bilanziert (siehe zum Begriff des Sonderbetriebsvermögens Abb. 1). Die entsprechenden Sondervergütungen, Sonderbetriebseinnahmen sowie Sonderausgaben werden in einer Sonder-GuV erfasst.^[10]

Abb. 1: Sonderbetriebsvermögen i. S. d. R 4.2 Abs. 2 EStR^[11]

Rz. 14

Bei einer etwaigen Verlustzuweisung sind gesellschafterspezifische Besonderheiten zu berücksichtigen. Der dem Komplementär zugeteilte Verlust wird im Jahr der Entstehung als Verlust bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb berücksichtigt und kann mit positiven Einkünften anderer Einkunftsarten ausgeglichen werden. Bei einem Kommanditisten ist hingegen § 15 a EStG zu beachten: Falls der Verlust zu einem negativen Kapitalkonto führt oder dieses erhöht, findet eine einkommensteuerliche Berücksichtigung nicht statt. Es besteht dann weder die Möglichkeit eines Verlustausgleichs noch eines Verlustabzugs. Auch ein Ausgleich mit Sonderbetriebsgewinnen kommt in diesem Fall nicht in Betracht.^[12]

[1] Vgl. Kahle, in Prinz/Kahle, Beck'sches Handbuch der Personengesellschaften, 5. Aufl. 2020, § 7 Rz. 2.

[2] Vgl. Kußmaul, Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 8. Aufl. 2020, S. 229.

[3] Zu berücksichtigen ist die pauschale Anrechnungsmöglichkeit der auf Gesellschaftsebene angefallenen Gewerbesteuer i. S. d. § 35 EStG.

[4] Vgl. zu den zugrunde liegenden Theorien z. B. Knobbe-Keuk, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl. 1993, S. 479 ff.; Kußmaul, Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 8. Aufl. 2020, S. 106 f., 235 f.

[5] Vgl. Wacker, in Schmidt, EStG, 39. Aufl. 2020, § 15 EStG Rz. 401.

[6] Vgl. Kußmaul, Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 8. Aufl. 2020, S. 235.

[7] Vgl. Kußmaul, Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 8. Aufl. 2020, S. 236 f.

[8] Vgl. Kußmaul, Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 8. Aufl. 2020, S. 106 f., 236 f.

[9] BFH, Urteil v. 28.9.1995, IV R 57/94, BStBl 1996 II S. 68 f.

[10] Vgl. Kußmaul, Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 8. Aufl. 2020, S. 237.

[11] Modifiziert entnommen aus Hottmann, Laufende Besteuerung, in Zimmermann u. a., Die Personengesellschaft im Steuerrecht, 12. Aufl. 2017, Teil B 1.3, Rz. 120.

[12] Vgl. Kußmaul, Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 8. Aufl. 2020, S. 242 f.