OFD Magdeburg, Verfügung v. 19.7.2004, S 2745 - 33 - St 216
1. Verhältnis der Vorschriften § 8 Abs. 4 KStG und § 10d EStG zueinander
Der BFH hat mit Urteil vom 22.10.2003, I R 18/02 (BStBl 2004 II S. 468) entschieden, dass im Rahmen der Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags (früher Verlustabzug) auch über die Anwendung des § 8 Abs. 4 KStG zu entscheiden ist. Ein (erneutes) Prüfen der Vorschrift im Jahr des eigentlichen Verlustabzugs hat zu unterbleiben, da es sich bei der Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags insoweit um eine „abgeschichtete Grundlagenentscheidung” handelt. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die das Urteil tragenden Gründe verwiesen.
Daher sollen die Folgerungen aus der Anwendung des § 8 Abs. 4 KStG immer und ausschließlich in dem Jahr gezogen werden, in dem der Verlust der wirtschaftlichen Identität eingetreten ist. Der zum Schluss des entsprechenden Kalenderjahrs festzustellende verbleibende Verlustvortrag ist dabei um diejenigen Beiträge zu mindern, die unter das Abzugsverbot des § 8 Abs. 4 KStG fallen (Eingabe zur Kz 17.16, der verbotene Verlustausgleich des laufenden Jahres gem. § 8 Abs. 4 Satz 4 KStG ist bei Kz 13.38, Zeile 25 des Vordrucks KSt 1 A 2003 mit zu erfassen).
Da es sich im Ergebnis der BFH-Entscheidung bei § 8 Abs. 4 KStG nicht nur um eine Vorschrift die Einkommensermittlung betreffend handelt, ist in geeigneten Fällen der Feststellungsbescheid nach § 10d EStG unter Vorbehalt der Nachprüfung zu erlassen.
Eine fehlerhafte, nicht nach den Vorschriften der AO änderbare Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs nach § 10d Abs. 3 EStG kann nicht zum nächsten Feststellungszeitpunkt korrigiert werden. Wird in Sanierungsfällen der Geschäftsbetrieb nicht in fünf Jahren in einem nach dem Gesamtbild der wirtschaftlichen Verhältnisse vergleichbaren Umfang fortgeführt, liegt hingegen ein rückwirkendes Ereignis i.S. des § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO vor, das zur Änderung der KSt-Bescheide, GewSt-Messbescheide und der Feststellungsbescheide nach § 10d Abs. 3 EStG sowie nach § 10a Satz 2 GewStG führt.
2. Gewerbesteuerverlust nach § 10a GewStG
Der BFH hat in seinem Urteil vom 22.10.2003 I R18/02 (BStBl 2004 II S. 468) entschieden, dass bei der Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts gem. § 10a Satz 2 GewStG in den Fällen des § 8 Abs. 4 KStG 1991 nicht nur die Höhe des jeweiligen Verlustbeitrags, sondern auch die steuerliche Abzugsfähigkeit dieses Betrags nach Maßgabe der im Feststellungszeitpunkt geltenden Rechtslage für das spätere Abzugsjahr verbindlich festzulegen ist (Bestätigung des BMF-Schreibens vom 16.4.1999, BStBl 1999 I S. 455).
Aus dem BFH-Urteil vom 11.2.1998 (BStBl 1998 II S. 485), in welchem die Auffassung vertreten wurde, dass sich der Regelungsinhalt einer Feststellung nach § 10d Abs. 3 EStG darin erschöpfe, die Höhe des jeweiligen Verlustbeitrags für das spätere Abzugsjahr verbindlich festzulegen, könne nicht gefolgert werden, dass es sich in jedem Fall um bloße betragsmäßige Feststellungen handele.
Festzustellen sei der Unterschiedsbetrag zwischen den tatsächlich ausgeglichenen und den „abziehbaren” Beträgen und nicht lediglich der absolute Betrag des Verlustvortrags.
Mit der Aussage des BFH, dass bei gleichbleibender Gesetzeslage die steuerliche Abziehbarkeit des Verlustbetrags für das spätere Abzugsjahr verbindlich festgestellt wird, ist im Umkehrschluss auch die in Rdn. 35 des BMF-Schreibens vom 16.4.1999 (a.a.O.) dokumentierte Rechtsauffassung der Finanzverwaltung als bestätigt anzusehen. Danach besteht wegen der ab 1997 geänderten gesetzlichen Voraussetzungen für einen schädlichen Mantelkauf i.S. des § 8 Abs. 4 KStG i.d.F. des Gesetzes zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29. 10.1997 (BGBl 1997 I S. 928) keine Bindungswirkung an den auf den 31.12.1990 gesondert festgestellten vortragsfähigen Verlust. Die Entscheidung über die Anwendung des § 8 Abs. 4 KStG ist in dem Vz. zu treffen, in dem die Voraussetzungen des § 8 Abs. 4 KStG erstmals vorliegen. Sofern eine abschließende rechtliche Beurteilung der Anwendung des § 8 Abs. 4 KStG bei der Veranlagung des betreffenden Vz. nicht möglich erscheint, kann durch Verlustfeststellung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 AO eine spätere Korrektur – innerhalb der Festsetzungsfrist – erreicht werden.
Eine fehlerhafte, nicht nach den Vorschriften der AO geänderten Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs nach § 10d Abs. 3 EStG kann nicht zum nächsten Feststellungszeitpunkt korrigiert werden. Wird in Sanierungsfällen der Geschäftsbetrieb nicht in fünf Jahren in einem nach dem Gesamtbild der wirtschaftlichen Verhältnisse vergleichbaren Umfang fortgeführt, liegt hingegen ein rückwirkendes Ereignis i.S. des § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO vor, das zur Änderung der KSt-Bescheide, GewSt-Messbescheide und der Feststellungsbescheide nach § 10d Abs. 3 EStG sowie nach § 10a Satz 2 GewStG führt.
Normenkette
KStG § 8 Abs. 4;
EStG § 10a Abs. 3;
GewStG § 10a;
AO 1977 § 175 Abs. 1 Nr. 2