Dipl.-Betriebsw. Birgitta Dennerlein
6.1 Abgrenzung latenter Steuern
Werden Personengesellschaften als Tochtergesellschaften in einen Konzernabschluss einbezogen und ist eine Kapitalgesellschaft als Konzernunternehmen übergeordnet, sind latente Steuern auf temporäre Differenzen für Zwecke der Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuer abzugrenzen. Es besteht die Möglichkeit, dass die Abgrenzung der latenten Steuern bereits auf Ebene der Personengesellschaft auch unter Berücksichtigung der Körperschaftsteuer erfolgen kann.
Bei der Abgrenzung ist zu beachten, dass temporäre Differenzen anteilig herauszurechnen sind, sofern diese auf außenstehende Minderheiten entfallen, die Anteile an der Personengesellschaft halten.
Bestehen gewerbesteuerliche Verlustvorträge auf Ebene der Personengesellschaft, sind aktive latente Steuern auf diese nur mit dem Gewerbesteuersatz zu bilden. Voraussetzung hierfür ist, dass die gewerbesteuerlichen Verlustvorträge werthaltig sind. Die Prüfung der Werthaltigkeit hat auf Ebene der Personengesellschaft zu erfolgen.
Ist eine Kapitalgesellschaft Anteilseigner an der Personengesellschaft, ist auf deren Ebene das anteilige steuerliche Ergebnis aus der Personengesellschaft bei der Prognose des körperschaftsteuerlichen Einkommens zu berücksichtigen.
Sofern das Konzernmutterunternehmen eine Personengesellschaft ist, wird eine Abgrenzung latenter Steuern für einkommen- oder körperschaftsteuerliche Zwecke grundsätzlich nicht vorgenommen. Grund hierfür ist, dass in dem Konzernabschluss eine Abbildung der tatsächlichen Steuerlast mit Ertragsteuern (abgesehen von der Gewerbesteuer) nicht vorgenommen wird. Dies hat zur Folge, dass keine latenten Steuern auf temporäre Differenzen abgegrenzt werden, wenn diese bereits mit Ertragsteuern belastet sind.
Nach § 264c Abs. 3 Satz 2 HGB kann in der Handelsbilanz die entsprechende persönliche Steuer des Gesellschafters aus Gründen der Vergleichbarkeit berücksichtigt werden. Ist dies der Fall, könnte es laut Literaturmeinung zu einer Abgrenzung latenter Steuern auch für einkommen- und körperschaftsteuerliche Zwecke kommen.
6.2 Sonderbilanzen
Sonderbilanzen werden bei der Abgrenzung latenter Steuern im Einzelabschluss nicht berücksichtigt. Hingegen erfolgt der Einbezug von Sonderbilanzen bei der Abgrenzung latenter Steuern im Konzern. I. d. R. heben sich die gegenläufigen Steuerabgrenzungen bei den temporären Differenzen aus Sonderbilanzen gegenseitig auf.
Die Abgrenzung latenter Steuern für die Gewerbesteuer wird auf Ebene der Personengesellschaft vorgenommen, die Abgrenzung latenter Steuern für die Körperschaftsteuer und den Solidaritätszuschlag erfolgt auf Ebene des Gesellschafters (Kapitalgesellschaft) als wirtschaftlicher oder zivilrechtlicher Eigentümer. Ist der Gesellschafter hingegen eine Personengesellschaft, entfällt die Abgrenzung latenter Steuern auf dessen Ebene.
6.3 Ergänzungsbilanzen
Für gewerbesteuerliche Zwecke werden Ergänzungsbilanzen bei der Abgrenzung latenter Steuern auf Ebene der Personengesellschaft berücksichtigt. Bei der Abgrenzung latenter Steuern für körperschaftsteuerliche Zwecke werden hingegen nur die Ergänzungsbilanzen einbezogen, die voll- oder teilkonsolidierten Gesellschaftern als Anteilseignern (Kapitalgesellschaft) zuzurechnen sind. Ist der Gesellschafter hingegen eine Personengesellschaft, entfällt die Abgrenzung latenter Steuern auf dessen Ebene.
Abgrenzung latenter Steuern im Konzern
70 % der Anteile an der Muster GmbH & Co. KG werden von der Beta GmbH für 8 Mio. EUR erworben. Das Kommanditkapital beträgt 560 TEUR. In der steuerlichen Ergänzungsbilanz wird ein Geschäfts- und Firmenwert mit einem Wert von 9 Mio. EUR ausgewiesen. Die Abschreibung erfolgt linear über eine Nutzungsdauer von 15 Jahren. Die jährliche Abschreibung beträgt damit 600 TEUR.
Abgrenzung latenter Steuern auf Ebene der Personengesellschaft
Abgrenzung von aktiven latenten Steuern bezüglich des in der Ergänzungsbilanz ausgewiesenen Mehrwerts i. H. d. individuellen Gewerbesteuer der KG. In den künftigen Jahren sind die aktiven latenten Steuern entsprechend der linearen Abschreibung von 15 Jahren anteilig aufzulösen.
Werden die Anteile an der KG von einer Kapitalgesellschaft veräußert, unterliegt der Veräußerungsgewinn auf Ebene der KG der Gewerbesteuer.
In der Literatur wird die Frage der erfolgswirksamen oder erfolgsneutralen Bildung der latenten Steuern hierauf diskutiert. Bei erfolgsneutraler Buchung der aktiven latenten Steuern im Eigenkapital wird der Gewerbesteueraufwand auf den Veräußerungsgewinn kompensiert. Passive latente Steuern sind mangels Handelsbilanzwert auf den Veräußerungsgewinn für gewerbesteuerliche Zwecke nicht abzugrenzen.
Abgrenzung latenter Steuern auf Ebene der erwerbenden GmbH
Mangels Differenz zwischen Handels- und Steuerbilanz betreffend die KG-Anteile erfolgt keine Abgrenzung bei Erwerb durch die Beta GmbH. Jedoch wird in den Folgejahren eine Differenz zwischen Handels- und Steuerbilanz durch die abweichenden Ergebnisse aufgrund der linearen Abschreibung des Geschäfts- und Firmenwerts in der ste...