Liquidationsfall: Anteilsveräußerung und Halbeinkünfteverfahren

OFD Hannover, Verfügung v. 12.1.2006, S 2244 - 49 - StO 243

1. Beteiligung an einer inländischen Kapitalgesellschaft

Für die zeitliche Anwendung des § 17 EStG i.d.F. des StSenkG vom 23.10.2000 und des Halbeinkünfteverfahrens (§ 3 Nr. 40 EStG) im Liquidationsfall ist die Frage, ob es im Liquidationszeitraum/Besteuerungszeitraum weiterhin Wirtschaftsjahre gibt, entscheidungserheblich.

Die Absenkung der Wesentlichkeitsgrenze in § 17 EStG und das Halbeinkünfteverfahren in den Fällen des § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. c EStG gelten nach § 52 Abs. 4a Nr. 2 und Abs. 34a EStG i.V.m. § 34 Abs. 1 und 1a KStG i.d.F. des StSenkG erst nach Ablauf des Wirtschaftsjahres der Gesellschaft, an der die Anteile bestehen oder deren Anteile übertragen werden, für das das neue KSt-Recht erstmals anzuwenden ist.

Die Anwendungsvorschriften zum § 17 EStG und § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. c EStG für den Anteilseigner setzen somit den Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres der Kapitalgesellschaft, für das das neue KSt-Recht erstmals anzuwenden ist, voraus.

Im Liquidationsfall bestimmt jedoch § 11 KStG – abweichend von dem Grundsatz, dass die Bemessungsgrundlage für die KSt das Einkommen i.S.v. § 8 Abs. 1 KStG ist, welches sich nach einkommensteuerlichen Grundsätzen ermittelt –, dass bei der Auflösung und Abwicklung der im Zeitraum der Abwicklung erzielte Gewinn der Besteuerung unterliegt („Besteuerungszeitraum”). Maßgeblich ist hier also nicht der in einem oder mehreren Wirtschaftsjahr(en), sondern der im Besteuerungszeitraum ermittelte Gewinn.

Ergänzend wurde im BMF-Schreiben vom 26.8.2003 (IV A 2 – S 2760 – 4/03, BStBl 2003 I S. 434) erläutert, dass es im Abwicklungszeitraum kein Wirtschaftsjahr gibt. Die Anwendungsregelungen des § 52 Abs. 4a Nr. 2 und Abs. 34a EStG sind nicht anwendbar, weil diese ein Wirtschaftsjahr voraussetzen. Vielmehr ist die Grundregel des § 52 Abs. 1 EStG anzuwenden. Daher unterliegen Gewinne und Verluste i.S.v. § 17 EStG in Liquidationsfällen ab dem Veranlagungszeitraum 2001 dem neuen Recht (Halbeinkünfteverfahren und Absenkung der Wesentlichkeitsgrenze).

Zu der Frage, ob es sich es sich bei dem Besteuerungszeitraum i.S.d. § 11 Abs. 1 KStG (steuerlicher Gewinnermittlungszeitraum in Liquidationsfällen) um ein steuerliches Wirtschaftsjahr handelt mit der Folge, dass auf Auflösungsverluste des Anteilseigners nach § 17 Abs. 4 EStG das Halbeinkünfteverfahren entsprechend der Vorschrift des § 52 Abs. 4b Nr. 2 EStG – abweichend von der Grundregel in § 52 Abs. 1 EStG i.d.F. des StSenkG – anzuwenden ist, sind zwei Revisionsverfahren beim BFH unter den Aktenzeichen VIII R 25/05 (vorgehend FG Rheinland-Pfalz vom 15.3.2005, 2 K 1437/03, EFG 2005 S. 1347) und VIII R 60/05 (vorgehend FG Düsseldorf vom 13.9.2005, 9 K 745/04 E) anhängig. Damit liegen die Voraussetzungen für die Verfahrensruhe nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO vor.

2. Beteiligung an einer ausländischen Kapitalgesellschaft

Bei der Beteiligung an einer ausländischen Kapitalgesellschaft sind die auf 1 % abgesenkte Beteiligungsgrenze des § 17 Abs. 1 EStG und das Halbeinkünfteverfahren (§ 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. c; § 3c Abs. 2 EStG) nach § 52 Abs. 1 EStG i.d.F. des StSenkG bereits ab dem Veranlagungszeitraum 2001 anzuwenden. Dies gilt nicht nur für Auflösungsgewinne oder -Verluste i.S.d. § 17 Abs. 4 EStG, sondern auch für Gewinne oder Verluste aus Anteilsveräußerungen und für Gewinnausschüttungen (H 6 Nr. 40, Zeitliche Anwendung, EStH 2003). Die Regelung des § 52 Abs. 34a Satz 1 EStG ist für Beteiligungen an Auslandsgesellschaften nicht einschlägig, da sie nur Beteiligungen an unbeschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften erfasst. § 52 Abs. 4b Nr. 2 EStG ist ebenfalls auf Beteiligungen an ausländischen Kapitalgesellschaften nicht anwendbar, da diese nie dem Anrechnungsverfahren unterlegen haben.

Normenkette

EStG § 17

EStG § 52 Abs. 34a