Maßgeblichkeitsprinzip: Grundsatz und Auswirkungen / 1.4.1.5 Rückstellungen

Rz. 43

Rückstellungen sind i. H. d. nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrags anzusetzen (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB). Es kommt also nicht auf den Wert zum Abschlussstichtag (Stichtagsbewertung), sondern auf den Wert bei der künftigen Erfüllung an. Künftige Preis- und Kostensteigerungen sind zu berücksichtigen. Die Höhe der Rückstellung bestimmt sich nach den Preisen und Kosten im Zeitpunkt der Erfüllung der Verpflichtung. Die Höhe ist auch regelmäßig an die zugrunde liegenden biometrischen Daten anzupassen. Dabei ist aber nur der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendige Erfüllungsbetrag anzusetzen. Es ist folglich erforderlich, dass ausreichende objektive Hinweise auf den Eintritt künftiger Preis- und Kostensteigerungen schließen lassen.^[1]

Rz. 44

Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr sowie auf Rentenverpflichtungen beruhende Verbindlichkeiten, für die eine Gegenleistung nicht mehr zu erwarten ist, sind gemäß § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB mit dem ihrer Restlaufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz abzuzinsen. Dieser ergibt sich im Falle von Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen aus den vergangenen 10 Geschäftsjahren und im Falle sonstiger Rückstellungen aus den vergangenen 7 Geschäftsjahren. Abweichend von § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB dürfen Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen oder vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen pauschal mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz abgezinst werden, der sich bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren ergibt. Der anzuwendende Abzinsungszinssatz wird von der Deutschen Bundesbank nach Maßgabe einer Rechtsverordnung ermittelt und monatlich bekannt gegeben.

Rz. 45

Nach den vorstehenden Maßstäben werden auch Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen und vergleichbare langfristige Verpflichtungen bewertet. Dienen Vermögensgegenstände ausschließlich der Erfüllung dieser Verpflichtungen und sind sie dem Zugriff aller übrigen Gläubiger entzogen (sog. insolvenzgesichertes Vermögen), sind sie mit diesen Verpflichtungen zu verrechnen (§ 246 Abs. 2 Satz 2 HGB). Die Vermögensgegenstände sind mit ihrem beizulegenden Zeitwert zu bewerten (§ 253 Abs. 1 Satz 4 HGB). Als Rückstellung wird also nur ein nach der Verrechnung verbleibender Betrag ausgewiesen. In diesem Fall kann vereinbart sein, dass sich die Höhe der Verpflichtung ausschließlich nach dem beizulegenden Zeitwert von Wertpapieren des Anlagevermögens (Bilanzposition A.III.5 von § 266 Abs. 2 HGB) bestimmt. Ist das der Fall, kann auf die Erstellung eines Pensionsgutachtens verzichtet werden. Die Rückstellung wird dann zum Zeitwert dieser Wertpapiere angesetzt, soweit er einen garantierten Mindestbetrag übersteigt (§ 253 Abs. 1 Satz 3 HGB).

Höhe des Ansatzes	künftiger Erfüllungsbetrag nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB)
Abzinsung	Rückstellungen Rentenverpflichtungen, für die eine Gegenleistung nicht mehr zu erwarten ist Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen
	Restlaufzeit von mehr als einem Jahr:	Restlaufzeit bis zu einem Jahr:
	Abzinsung (§ 253 Abs. 2 HGB)	Keine Abzinsung
Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen und vergleichbare langfristige Verpflichtungen	Soweit sich die Höhe ausschließlich nach dem beizulegenden Zeitwert von Wertpapieren des Anlagevermögens bestimmt: Ansatz der Rückstellungen zum beizulegenden Zeitwert dieser Wertpapiere, soweit er einen garantierten Mindestbetrag übersteigt (§ 253 Abs. 1 Satz 3 HGB). Im Übrigen: Wertbestimmung durch Pensionsgutachten.

[1] Begr. RegE, BT-Drucks. 16/10067 S. 52.