BMF, Schreiben v. 14.10.1994, IV C 3 - S 7390 - 4/94
I. Vorbemerkungen
(1) Unternehmer, deren Umsätze unterschiedlichen Steuersätzen unterliegen, müssen in ihren Aufzeichnungen ersichtlich machen, wie sich die Entgelte auf die einzelnen Steuersätze verteilen (§ 22 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes - UStG). Dem Unternehmer, dem wegen der Art und des Umfangs des Geschäftes eine Trennung der Entgelte und Teilentgelte bzw. der Bemessungsgrundlagen nach Steuersätzen in seinen Aufzeichnungen nicht zuzumuten ist, können nach § 63 Abs. 4 UStDV Erleichterungen gewährt werden. Diese Aufzeichnungserleichterungen können beim zuständigen Finanzamt beantragt werden.
(2) Das Finanzamt darf nur ein Verfahren zulassen, dessen steuerliches Ergebnis nicht wesentlich von dem Ergebnis einer nach Steuersätzen getrennten Aufzeichnung abweicht. Die Anwendung des Verfahrens kann auf einen in der Gliederung des Unternehmens gesondert geführten Betrieb beschränkt werden. Die Regelungen zur erleichterten Trennung im einzelnen ergeben sich aus Abschnitt 259 der Umsatzsteuerrichtlinien.
II. Aufschlagsverfahren
Für eine erleichterte Trennung kommen insbesondere die sog. Aufschlagsverfahren in Betracht:
- Anwendung eines gewogenen Durchschnittsaufschlags
- Anwendung tatsächlicher oder üblicher Aufschläge
1. Gewogener Durchschnittsaufschlag
(1) Die erworbenen Waren, deren Lieferungen dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, sind im Wareneingangsbuch oder auf dem Wareneinkaufskonto getrennt von den übrigen Waren aufzuzeichnen, deren Lieferungen nach dem allgemeinen Steuersatz zu versteuern sind. Die Umsätze der Waren, die dem allgemeinen Steuersatz unterliegen, oder die steuerermäßigten Umsätze sind auf der Grundlage der Einkaufsentgelte unter Berücksichtigungen des gewogenen Durchschnittsaufschlagsatzes für die betreffende Warengruppe rechnerisch zu ermitteln. Diese rechnerische Ermittlung ist grundsätzlich für die Umsatzsteuergruppe vorzunehmen, die den geringeren Anteil am gesamten Umsatz bildet. Hierzu sind am Schluß eines Voranmeldungszeitraums die Einkaufsentgelte der betreffenden Warengruppe zusammenzurechnen. Dem Gesamtbetrag dieser Einkaufsentgelte ist der gewogene Durchschnittsaufschlag hinzuzusetzen. Die Summe beider Beträge bildet den Umsatz der betreffenden Warengruppe und ist nach Hinzurechnung der Steuer unter Anwendung des in Betracht kommenden Steuersatzes von der Summe der im Voranmeldungszeitraum vereinbarten oder vereinnahmten Entgelte zuzüglich Steuer (Bruttopreise) abzusetzen. Der Differenzbetrag stellt die Summe der übrigen Entgelte zuzüglich der Steuer nach dem anderen Steuersatz dar.
Beispiel 1:
| Rechnungs-Nr. und Datum der Eingangsrechnung |
Rechnungsendbetrag |
Vorsteuern |
Einkaufsentgelte 7 v. H. |
Einkaufsentgelte 15 v. H. |
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
| |
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|
| 651 v. 2. 8. 1993 |
491,60 |
51,60 |
Ware Nr. XY 2 180,– |
260,– |
| 698 v. 4. 8. 1993 |
156,20 |
16,20 |
Ware Nr. RS 5 61,– |
80,– |
| 715 v. 7. 8. 1993 |
345,30 |
35,30 |
Ware Nr. YZ 7 140,– |
170,– |
| |
|
|
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| Summe Aug. 1993 |
41 712,80 |
4 352,80 |
15 640,– |
21 720,– |
Der Unternehmer hat nach den tatsächlichen Verhältnissen des 1. Kalendervierteljahres 1993 für die begünstigten Waren, deren Anteil am Gesamtumsatz gegenüber den voll steuerpflichtigen Waren geringer ist, einen gewogenen Durchschnittsaufschlagsatz von 21,7 v. H. festgestellt.
| |
Summe der Einkaufsentgelte zu 7 v. H. lt. Spalte 4 |
15 640,– |
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| + |
21,7 v. H. |
+ 3 394,– |
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| |
Errechnete Verkaufspreise zu 7 v. H. (netto) |
19 034,– |
|
|
| + |
Umsatzsteuer 7 v. H. |
+ 1 331,38 |
|
|
| |
errechnete Verkaufspreise zu 7 v. H. (brutto) |
20 366,38 |
|
|
| |
|
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| |
Gesamtbetrag der vereinbarten (bzw. vereinnahmten) Entgelte zuzüglich Umsatzsteuer (Bruttoumsatz) August 1993 |
41 650,– |
|
|
| + |
Eigenverbrauch (ggf. pauschal) |
+ 300,– |
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| |
Zwischensumme |
41 950,– |
|
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| ./. |
errechnete Verkaufspreise zu 7 v. H. (brutto, S. o.) |
./. 20 366,38 |
|
|
| |
verbleiben: Verkaufspreise zu 15 v. H. (brutto) |
21 583,62 |
Umsatzsteuer = |
2 815,24 |
| ./. |
Umsatzsteuer |
./. 2 815,24 |
(Divisor: 7,6667) |
|
| |
Verkaufsentgelte (netto) zu 15 v. H. |
18 768,38 |
|
|
| + |
Verkaufsentgelte zu 7 v. H. (siehe oben) |
+ 19 034,– |
Umsatzsteuer = |
1 332,38 |
| |
Summe |
37 802,38 |
Umsatzsteuer = |
4 147,62 |
(2) Der gewogene Durchschnittsaufschlagsatz ist vom Unternehmer festzustellen. Dabei ist von den tatsächlichen Verhältnissen in mindestens drei für das Unternehmen repräsentativen Monaten eines Kalenderjahres auszugehen. Der Unternehmer ist – sofern sich die Struktur seines Unternehmens nicht ändert – berechtigt, den von ihm ermittelten gewogenen Durchschnittsaufschlagsatz für die Dauer von fünf Jahren anzuwenden. Nach Ablauf dieser Frist oder im Falle einer Änderung der Struktur des Unternehmens ist der Durchschnittsaufschlagsatz neu zu ermitteln. Als Strukturänderung ist auch eine wesentliche Änderung des Warensortiments anzusehen.
2. Tatsächliche oder übliche Aufschläge
(1) Die erworbenen Waren, deren Lieferungen dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, sind im Wareneingangsbuch oder auf dem Wareneinkaufskonto getrennt von den übrigen Waren aufzuzeichn...