Miet- und Pachtverhältnisse in der Rechnungslegung / 1.2 Mietkauf

Rz. 4

Etwas anderes kann auch dann gelten, wenn der Miet- oder Pachtvertrag nach den vertraglichen Abmachungen die Vorstufe eines geplanten Eigentumserwerbs ist (sog. Mietkauf). Unter "Mietkaufverträgen" versteht man Vereinbarungen, in denen Elemente eines Mietvertrags (§§ 535 ff. BGB) mit denen eines Kaufvertrags (§§ 433 ff. BGB) verbunden sind. Die Verträge können so gestaltet sein, dass sie bei wirtschaftlicher Bewertung von Anfang an als Kaufverträge anzusehen sind.^[1] Das ist insbesondere der Fall, wenn dem Mieter eine Kaufoption zu einem bereits festgelegten Kaufpreis eingeräumt wird und die Mietzahlungen bis zur Annahme des Verkaufsangebots durch den Mieter in voller Höhe angerechnet werden. Zu unterscheiden sind der "echte" und der "unechte" Mietkauf.

Rz. 5

Beim echten Mietkauf hat der Mieter ein Optionsrecht, den gemieteten Gegenstand jederzeit zu kaufen, und zwar unter Anrechnung der bisher gezahlten Miete auf den Kaufpreis. In diesem Fall ist abzuwägen, ob der Mietkäufer grundsätzlich bereits als wirtschaftlicher Eigentümer der Mietkaufsache anzusehen ist. Das Eigentum geht zivilrechtlich zwar erst beim Kauf über, doch erfolgt bereits vorher eine Zurechnung zum Mietkäufer nach § 246 HGB und gemäß Steuerrecht, wenn sich aus dem Gesamtbild der Vertragsbeziehungen, der tatsächlichen Verhältnisse und der Abwicklung des Vertrags ergibt, dass der Mietkaufvertrag auf Erwerb eines Wirtschaftsguts gerichtet war und es den Parteien auf Abschluss eines Kaufvertrags, nicht eines Mietvertrags ankam.^[2] Ist dies nicht der Fall, ist die bis zum Erwerb gezahlte Miete Aufwand, der bei Anrechnung der Mietraten auf den Kaufpreis rückgängig gemacht wird und deshalb – gekürzt um die während der Mietzeit verbrauchte AfA – als Ertrag ausgewiesen werden muss. Die zu aktivierenden Anschaffungskosten beim Kauf setzen sich aus der noch zu zahlenden Restzahlung und der Differenz aus erstatteter Miete und verbrauchter AfA (Differenz = Mietüberzahlung) zusammen.^[3]

Rz. 6

In diesem Fall hängt der mietrechtliche Inhalt des Vertrags nach Mietzins, Mietzeit und Mietbedingungen bei wirtschaftlicher Betrachtung nur mit der Gebrauchsüberlassung zusammen. Die Vertragsparteien beabsichtigen zunächst ernsthaft ein Mietverhältnis.^[4] Die Höhe der vereinbarten Miete ist der Gebrauchsüberlassung angemessen.

Rz. 7

Anders liegt es bei einem Mietkaufvertrag, bei dem sich aus dem Gesamtbild der getroffenen Vereinbarungen ergibt, dass der wesentliche Sinn des Vertrags im Erwerb eines Wirtschaftsguts liegt und hierfür von dem Nutzungsberechtigten eine bestimmte Gesamtleistung erbracht wird (unechter Mietkauf). Indiz hierfür sind hohe, im Verhältnis zum Neuwert unangemessene Mietzahlungen. In einem solchen Fall kommt es den Vertragsparteien auf den Abschluss eines Kauf- und nicht eines Mietvertrags an. Der Vertrag gilt von Anfang an als Kaufvertrag (verdeckter Ratenkauf). Die vereinbarte "Miete" ist bei wirtschaftlicher Betrachtung besser als Kaufpreisrate verständlich.^[5] Ein Wirtschaftsgut, das Gegenstand eines solchen Vertrags ist, ist von vornherein als wirtschaftliches Eigentum des Erwerbers zu behandeln. Hieraus ergibt sich auch die AfA-Berechtigung für den Erwerber. Zur AfA-Berechtigung des "Mieters", wenn die "Mietdauer" so bemessen ist, dass bei ihrem Ablauf die "Mietsache" verbraucht ist, siehe Rz. 13.

[1] BFH, Urteil v. 18.11.1970, I 133/64, BStBl 1971 II S. 133; BFH, Urteil v. 12.9.1991, III R 233/90, BStBl 1992 II S. 182; BFH, Urteil v. 8.6.1995, BFH/NV 1996 S. 101.

[2] BFH, Urteil v. 12.9.1991, III R 233/90, BStBl 1992 II S. 182. Vgl. Schnitter, in Frotscher/Geurts, EStG, § 7 EStG Rz. 95f, Stand: 04/2023).

[3] BFH, Urteil v. 8.8.1990, X R 149/88, BStBl 1991 II S. 70; BFH, Urteil v. 12.9.1991, III R 233/90, BStBl 1992 II S. 182.

[4] Vgl. Frotscher, in Frotscher/Geurts, EStG, § 4 EStG Rz. 276, Stand: 8/2019.

[5] BFH, Urteil v. 18.11.1970, I 133/64, BStBl 1971 II S. 133.