Nießbrauch und andere Nutzungsrechte im Zusammenhang mit ... / 6.3 Vorbehaltsnießbrauch

Ein Vorbehaltsnießbrauch liegt vor, wenn bei der ­Übertragung des Grundstücks gleichzeitig ein Nießbrauchsrecht für den bisherigen Eigentümer an dem über­tragenen Grundstück bestellt wird. Einem Vorbehaltsnießbraucher ist ein Schenker gleichzustellen, der mit dem Beschenkten im Voraus eine klare und eindeutige Schenkungsabrede über den Erwerb eines bestimmten Grundstücks trifft. Gleiches gilt für einen vorläufigen Erben, der die Erbschaft mit der Maßgabe ausgeschlagen hat, dass ihm ein Nießbrauchsrecht an den zum Nachlass gehörenden Gegenständen eingeräumt wird.

Ist das mit dem Vorbehaltsnießbrauch belastete Grundstück vermietet, erzielt der Nießbraucher Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Dies gilt auch, wenn der Nießbraucher das Grundstück dem Grundstückseigentümer entgeltlich zur Nutzung überlässt. Im Fall der Vermietung darf der Vorbehaltsnießbraucher wie zuvor als Eigentümer die AfA für das Gebäude in Anspruch nehmen (bisherige Bemessungsgrundlage, ggf. zuzüglich eigener nachträglicher Herstellungskosten während der Zeit des Nießbrauchs). Wer als Vorbehaltsnießbraucher an Mietwohngrundstücken den Tatbestand der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung verwirklicht, kann grundsätzlich alle selbst getragenen Aufwendungen als Werbungskosten geltend machen, bei denen objektiv ein Zusammenhang mit der Vermietung und Verpachtung besteht und die subjektiv zur Förderung der Nutzungsüberlassung gemacht werden. Das gilt auch für größere Reparaturaufwendungen, die als Erhaltungsaufwand sofort oder gem. § 82b EStDV auf 2–5 Jahre verteilt abziehbar sind.^[1] Sind dem Eigentümer aus dem nießbrauchbelasteten Grundstück keine Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung zuzurechnen, darf er Aufwendungen auf das Grundstück nicht als Werbungskosten abziehen.

Nach Erlöschen des Nießbrauchs stehen dem Eigentümer die AfA auf das gesamte Gebäude zu. Ist das Grundstück entgeltlich unter Vorbehalt des Nießbrauchs übertragen worden, bemisst sich die AfA nach den Anschaffungskosten des Eigentümers. Der Kapitalwert des Nießbrauchs gehört nicht zu den Anschaffungskosten. Die AfA-Bemessungsgrundlage erhöht sich um die zusätzlichen Herstellungskosten, die der Eigentümer getragen hat.^[2] Das AfA-Volumen ist um die AfA-Beträge zu kürzen, die von den Anschaffungskosten des Eigentümers auf den Zeitraum zwischen Anschaffung des Grundstücks und dem Erlöschen des Nießbrauchs entfallen. Ist das Grundstück unentgeltlich unter Vorbehalt des Nießbrauchs übertragen worden, führt der Eigentümer nach Erlöschen des Nießbrauchs die AfA nach § 11d EStDV fort.

		Eigentümer	Nutzungsberechtigter
Mieten bei Fremdvermietung durch ­Nießbraucher		keine Einnahmen, soweit Belastung reicht	Einnahmen nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG
AfA (Gebäude)		keine AfA, soweit Grundstück(steil) ­nießbrauchsbelastet	AfA (wie zuvor als Eigentümer)
AfA (Nießbrauchsrecht)		keine AfA	keine AfA
Grundstücksaufwendungen
a)	Aufwendungen nach §§ 1041, 1045, 1047 BGB	keine WK, soweit Grundstück(steil) ­nießbrauchsbelastet	WK, soweit gesetzlich oder vertraglich verpflichtet
b)	außergewöhnliche Ausbesserungen	keine WK, soweit Grundstück(steil) ­nießbrauchsbelastet	WK, soweit gesetzlich oder vertraglich verpflichtet

Vom Eigentümer eines mit einem Vorbehaltsnießbrauch belasteten Grundstücks getragene Aufwendungen können ausnahmsweise vorab entstandene Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sein, wenn er sie im eigenen Interesse als zukünftiger Nutzer des Hauses gemacht hat und der Nießbrauch nach den zugrunde liegenden Vereinbarungen zeitnah aufgehoben werden soll.^[3]

[1] BFH, Urteil v. 13.3.2018, IX R 22/17, BFH/NV 2018 S. 824.

[2] BFH, Urteil v. 7.6.1994, IX R 33-34/92, BStBl 1994 II S. 927.

[3] BFH, Urteil v. 25.2.2009, IX R 3/07, BFH/NV 2009 S. 1251.