Bei der Übertragung von z. B. privatem Grundbesitz nach dem 31.12.2007 liegt keine begünstigte Vermögensübertragung im Zusammenhang mit Versorgungsleistungen vor. Welche Rechtsfolgen sich bei der Übertragung von nicht nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG begünstigtem Vermögen (z. B. vermietetes Mietwohngebäude) gegen wiederkehrende Leistungen für den Übernehmer ergeben, war umstritten und unklar. Klar ist, dass ein Sonderausgabenabzug nicht in Betracht kommt. Denn dies hat der Gesetzgeber im JStG 2008 ausgeschlossen, indem er das Rechtsinstitut der Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen nur noch für das in § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG ausdrücklich genannte begünstigte Vermögen (z. B. Betrieb, Mitunternehmeranteil) zugelassen hat.
3.1 Auffassung der Finanzverwaltung
Nach Auffassung der Finanzverwaltung gelten bei der Übertragung von nicht begünstigtem Vermögen die Grundsätze über die einkommensteuerrechtliche Behandlung wiederkehrender Leistungen im Austausch mit einer Gegenleistung. Es handelt sich danach um eine voll- oder teilentgeltliche Übertragung, nicht um Unterhaltsleistungen. Trotz des evtl. bestehenden Verwandtschaftsverhältnisses und der i. d. R. nicht kaufmännisch gegeneinander abgewogenen Leistungen kommt schon deshalb keine Unterhaltsleistung in Betracht, weil die laufenden Zahlungen des Vermögensübernehmers aus den Erträgen des übernommenen Vermögens erbracht werden können. Der Vermögensübernehmer erbringt anders als beim Unterhalt kein Vermögensopfer, sondern erhält einen ertragbringenden Gegenwert.
Ist der Verkehrswert der Immobilie höher als der Barwert der wiederkehrenden Leistungen, wird der Erwerb nach dem Verhältnis des Barwerts zum Verkehrswert der Immobilie in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufgeteilt. Die AfA auf die originären Anschaffungskosten des Gebäudes, basierend auf dem Barwert der wiederkehrenden Leistungen ggf. zuzüglich der Anschaffungsnebenkosten, ist uneingeschränkt als Werbungskosten abziehbar. Hinsichtlich des unentgeltlichen Teils muss der Erwerber nach § 11d Abs. 1 EStG partiell die AfA fortführen.
Barwert der Leistungen = Anschaffungskosten = Veräußerungspreis
Werden die wiederkehrenden Leistungen für den Erwerb eines zur Einkünfteerzielung dienenden abnutzbaren Wirtschaftsguts, z. B. Mietwohngebäude, gezahlt, ist der Barwert der Rente oder dauernden Last Bemessungsgrundlage für die AfA. Dient das gegen Zahlung einer Rente oder dauernden Last erworbene Gebäude der Einkünfteerzielung, ist der in den einzelnen Zahlungen enthaltene Zinsanteil als Werbungskosten abzuziehen. Der Berechtigte erzielt für das entgeltlich im Austausch mit wiederkehrenden Leistungen übertragene Vermögen einen Veräußerungspreis in Höhe des Barwerts der wiederkehrenden Leistungen.
3.2 Grundsatzentscheidung des BFH
In einer Grundsatzentscheidung hat sich der BFH mit der Frage befasst, wie die Übertragung von nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG nicht begünstigtem Vermögen (im Urteilsfall: Mehrfamilienhaus) gegen Versorgungsleistungen in Form einer Leibrente ertragsteuerlich zu behandeln ist. Betroffen von dieser Rechtsprechung sind jene Fälle, in denen – ohne Abwägung des Wertes von Leistung und Gegenleistung – Vermögensgegenstände, die nicht unter § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG fallen (z. B. vermietete Immobilien des Privatvermögens), typischerweise im Wege der vorweggenommenen Erbfolge gegen Versorgungsleistungen übertragen werden.
Die Grundsatzentscheidung des BFH führt bei der Übertragung von im Privatvermögen befindlichen und zur Einkünfteerzielung genutzten Immobilienobjekten zu folgender Beurteilung:
- Freiwillige Zuwendungen und Zuwendungen aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht sind nach § 12 Abs. 2 EStG auch dann ertragsteuerlich nicht abzugsfähig, wenn sie auf einer besonderen Vereinbarung beruhen. Diese Vorschrift ist aber nur dann anwendbar, wenn Zuwendungen außerhalb einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen als bloße Unterhaltszahlung geleistet werden. Zuwendungen, die anlässlich einer Vermögensübertragung erfolgen, fallen nicht unter das Abzugsverbot des § 12 Nr. 2 EStG.
- Die Übertragung von Vermögen gegen Versorgungsleistungen ist nur im Anwendungsbereich der steuerlichen Sondervorschrift des § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG (bzw. früher: § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG i. d. F. des JStG 2008) als unentgeltliche Übertragung anzusehen, die zum Sonderausgabenabzug berechtigt. Dementsprechend sind Versorgungsleistungen, die im Zuge der Übergabe eines im Privatvermögen befindlichen Immobilienobjekts (= nicht begünstigtes Vermögen) vereinbart werden, nicht als Sonderausgaben abziehbar.
- Wird Vermögen übertragen, das nach der Vorschrift des § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG nicht begünstig...