Repräsentationsaufwendungen / 3 Gemischte Aufwendungen­

In der Vergangenheit waren gemischte Aufwendungen, bei denen z. T. – nicht nur geringfügig – ein Zusammenhang mit der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit besteht, nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar, als sie betrieblich oder beruflich veranlasst waren und wenn sich dieser Teil nach objektiven Merkmalen und Unterlagen von den Ausgaben, die der privaten Lebensführung gedient haben, leicht und einwandfrei trennen ließen.^[1]

Ausnahmsweise konnte der Aufwand auch schätzungsweise in Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten einerseits und nicht abziehbare Lebenshaltungskosten andererseits aufgeteilt werden.^[2] Eine solche Aufteilung der Kosten erkannten Rechtsprechung und Verwaltungspraxis bei gemischter Nutzung von Grundstücken, Personenkraftwagen und des Telefons an, weil die Aufteilung im Schätzungsweg verhältnismäßig leicht möglich ist.

Diese Auffassung hat der BFH^[3] bestätigt und lässt gleichzeitig erkennen, dass er diesen Grundsatz auch auf andere Bereiche ausdehnen will. Der Große Senat hat sich dem VI. Senat angeschlossen^[4] und in Abkehr von der bisherigen BFH-Rechtsprechung festgestellt, dass Reisen nicht mehr in jedem Fall insgesamt als Einheit zu beurteilen sind. Vielmehr können Reiseabschnitte unterschiedlich beruflich oder privat veranlasst und die Aufwendungen hierfür entsprechend aufzuteilen sein.

Danach sind Aufwendungen für Reisen, die abgrenzbare berufliche und private Anteile enthalten, grundsätzlich aufzuteilen, sofern die berufliche oder private Veranlassung nicht von völlig untergeordneter Bedeutung ist.

Damit unterscheiden sich Reisekosten von den grundsätzlich nicht abziehbaren und nicht aufteilbaren Aufwendungen für die Lebensführung. Derartige Aufwendungen sind teilweise nach den Vorschriften über das steuerliche Existenzminimum, als Sonderausgaben oder als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen und damit grundsätzlich dem Anwendungsbereich des § 4 Abs. 4 EStG und des § 9 EStG entzogen, um eine doppelte Berücksichtigung zu vermeiden. Die Ausführungen des BFH sind aber auch auf andere gemischte Aufwendungen anwendbar.

Voraussetzung dürfte sein, dass die beruflich veranlassten Anteile feststellbar und nicht von untergeordneter Bedeutung sind. Ob eine Aufteilung in Betracht kommt, lässt sich nach folgendem Schema ermitteln:

Das Regel-Ausnahme-Verhältnis hat sich durch die Entscheidung des Großen Senats praktisch umgekehrt, sodass eine Aufteilbarkeit grundsätzlich anzunehmen ist, soweit ein sachgerechter Aufteilungsmaßstab feststellbar ist.^[5]

Nach dem BMF-Schreiben vom 6.7.2010^[6] sind allerdings Aufwendungen für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen von einer Aufteilung ausgeschlossen. Kosten der Lebensführung in diesem Sinne sind insbesondere Aufwendungen für

• Wohnung,
• Ernährung,
• Kleidung,
• allgemeine Schulausbildung,
• Kindererziehung,
• persönliche Bedürfnisse des täglichen Lebens, z.  B. Erhaltung der Gesundheit, Pflege, Hygieneartikel,
• Zeitung,
• Rundfunk oder
• Besuche kultureller und sportlicher Veranstaltungen.

Ebenfalls nicht abziehbar und demzufolge nicht aufzuteilen sind ferner Aufwendungen nach § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG. Das sind Aufwendungen für die Lebensführung, die zwar der Förderung des Berufs oder der Tätigkeit dienen können, die aber grundsätzlich die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt. Hierbei handelt es sich um Aufwendungen, die mit dem persönlichen Ansehen des Steuerpflichtigen im Zusammenhang stehen, d.  h. der Pflege der sozialen Verpflichtungen dienen (sog. Repräsentationsaufwendungen).

[1] R 12.1 Satz 1 EStR 2005.

[2] R 12.1 Satz 2 EStR.

[3] BFH, Beschluss v. 20.7.2006, VI R 94/01, BStBl 2007 II S. 121.

[4] BFH, Beschluss v. 21.9.2009, GrS 1/06, BStBl 2010 II S. 672.

[5] Frotscher/Geurts, EStG § 12, Tz. 39.

[6] BMF, Schreiben v. 6.7.2010, IV C 3 – S 2227/07/10003 :002, BStBl 2010 I S. 614.