Für den Ausweis einer Rückstellung für Abbruchverpflichtungen in der Bilanz kann entweder ein gesondertes Konto unter dem Bilanzposten "Sonstige Rückstellungen" angelegt werden oder das Konto "Sonstige Rückstellungen" (SKR 03: 0970; SKR 04: 3070) verwendet werden.
Nach der Nettomethode wird bei Bildung der Rückstellung der Barwert des nominellen Verpflichtungsbetrags gegen das jeweils verwendete "operative Aufwandskonto" gebucht.
Als "operatives Aufwandskonto" kann verwendet werden:
- das Konto, auf dem auch die Aufwendungen gebucht würden, wenn die Abbruchmaßnahme im laufenden Geschäftsjahr durchgeführt würde. Im dargestellten Praxis-Beispiel war dies das Konto "Grundstücksaufwendungen, betrieblich".
- das Konto "Sonstiger betrieblicher Aufwand" (SKR 03: 4900; SKR 04: 6300; GuV-Position: "Sonstiger betrieblicher Aufwand"), falls sich der Aufwand auf mehrere Aufwandsarten verteilt und die Buchung über alle Aufwandskonten zu aufwendig wäre;
- ein gesondertes (noch anzulegendes) Konto, das der GuV-Position "Sonstiger betrieblicher Aufwand" zugeordnet ist (z. B. "Aufwand für Abbruchverpflichtungen"), wenn die Aufwendungen für Abbruchverpflichtungen z. B. aufgrund interner Berichtsanforderungen gesondert ausgewiesen werden sollen.
In den Folgeperioden ist jede Erhöhung des Verpflichtungsbetrags bzw., wie im Fall von Rückstellungen für Abbruchverpflichtungen auch jede jährliche Zuführung zum Verpflichtungsbetrag gegen das einmal festgelegte "operative Aufwandskonto" zu buchen.
Darüber hinaus ist zusätzlich der Aufzinsungsbetrag rückstellungserhöhend zu buchen. Die Buchung dieses Zinsaufwands kann gegen das in den Standardkontenrahmen enthaltene Konto "Zinsaufwendungen aus der Abzinsung von Rückstellungen" (SKR 03: 2144 ; SKR 04: 7362) vorgenommen werden.
Kommt es während der Laufzeit der Rückstellungen zu einem (teilweisen) Wegfall der Gründe für die Bildung der Rückstellung, einer Änderung der Schätzung des nominellen Verpflichtungsbetrags oder zu einer Laufzeitverlängerung, dann muss – wie im vorherigen Beispiel dargestellt – die jeweilige Rückstellung teilweise (oder vollständig) aufgelöst werden.
Die Auflösung der Rückstellung ist in der GuV-Position "Sonstiger betrieblicher Ertrag" auszuweisen. Als Konto kommt z. B. das Konto "Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen" infrage.
Sonstige Rückstellungen |
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an Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen |
Kommt es aufgrund von Zinsänderungen oder Laufzeitänderungen zusätzlich auch zu Zinserträgen (siehe vorheriges Beispiel), so sind die entsprechenden Zinserträge auf dem Konto "Zinserträge aus der Abzinsung von Rückstellungen" (SKR 03: 2684; SKR 04: 7142) zu buchen.
Die Buchung der Inanspruchnahme kann gegen die gebildete Rückstellung erfolgen. Reicht die Höhe der angesammelten Rückstellung nicht aus, so ist der fehlende Betrag als Aufwand auf dem "operativen Aufwandskonto" zu buchen.
Ist die Inanspruchnahme geringer als die angesammelte Rückstellung, so ist die Auflösung des verbleibenden Restbetrags – analog zur eben dargestellten Auflösung der Rückstellung während der Laufzeit – gegen ein Ertragskonto unter der GuV-Position "Sonstiger betrieblicher Ertrag" zu buchen.
Inanspruchnahme einer Rückstellung für Abbruchverpflichtungen
Es gelten die Ausgangsdaten des Beispiels zuvor. Am Ende der Laufzeit des Pachtvertrags beauftragt die A-GmbH ein Abbruchunternehmen mit dem Abbruch der Lagerhalle. Die Abbrucharbeiten werden wie vereinbart nach Ende der Verpachtung im Januar 16 durchgeführt. Nachdem die A-GmbH im Geschäftsjahr 15 letztmalig die Zuführung zur Rückstellung (handelsrechtlich) gebucht hat, weist das Konto "Sonstige Rückstellungen" einen Wert für die Abbruchverpflichtung in Höhe des geschätzten nominellen Verpflichtungsbetrags von 131.947,90 EUR aus. Die A-GmbH bucht die Inanspruchnahme direkt gegen das Konto "Sonstige Rückstellungen".
Buchungsvorschlag Variante 1: Das Abbruchunternehmen stellt netto 125.000 EUR in Rechnung:
| Konto SKR 03/04 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
Konto SKR 03/04 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
| 0970/3070 |
Sonstige Rückstellungen |
131.947,90 |
1200/1800 |
Bank |
148.750,00 |
| 1406/1576 |
Abziehbare Vorsteuer 19 % |
23.750,00 |
2735/4930 |
Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen |
6.947,90 |
Buchungsvorschlag Variante 2: Das Abbruchunternehmen stellt netto 135.000 EUR in Rechnung:
| Konto SKR 03/04 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
Konto SKR 03/04 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
| 0970/3070 |
Sonstige Rückstellungen |
131.947,90 |
1200/1800 |
Bank |
160.650,00 |
| 4290/6350 |
Grundstücksaufwendungen, betrieblich |
3.052,10 |
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| 1406/1576 |
Abziehbare Vorsteuer 19 % |
25.650,00 |
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Buchung der Inanspruchnahme gegen Aufwandskonten
Sofern die Aufwendungen zur Erfüllung einer Verpflichtung, für die eine Rückstellung gebildet wurde, im laufenden Geschäftsbetrieb auf Aufwandskonten verbucht werden, – z. B. weil der zuständige Buchhalter gar nicht weiß, dass im Zuge der Jahresabschlussarbeiten hierfür eine Rückstellung gebucht wurde – kann die Auflösung der Rückstellung auch gegen...