Rückstellung, Wartungsrückstellung

Wo die Probleme sind:

• Das richtige Konto
• Wirtschaftliche Verursachung
• Erfüllungsrückstand
• Höhe der Rückstellung

1 So kontieren Sie richtig!

Praxis-Wegweiser: Das richtige Konto
Kontobezeichnung	SKR 03	SKR 04	Eigener Kontenplan	Bilanz/GuV-Position
Sonstige Rückstellungen	0970	3070		Sonstige Rückstellungen
Sonstige Reparaturen und Instandhaltungen	4809	6490		Sonstige betriebliche Aufwendungen

So kontieren Sie richtig!

Die Zuführung zu einer Rückstellung für eine privatwirtschaftliche Verpflichtung zur Zahlung von Wartungsbeiträgen für künftige Wartungsarbeiten kann z. B. auf das Konto "Sonstige Rückstellungen" (SKR03: 0970; SKR 04: 3070) gebucht werden. Die Gegenbuchung erfolgt z. B. auf das Aufwandskonto "Sonstige Reparaturen und Instandhaltungen" (SKR03: 4809; SKR 04: 6490).

Buchungssatz:

Sonstige Reparaturen und Instandhaltungen

an Sonstige Rückstellungen

2 Praxis-Beispiel für Ihre Buchhaltung: Wartungsrückstellung für künftige Wartungsaufwendungen an Flugzeugen

Die A-GmbH betreibt eine Flugzeug-Vermietung. Im Rahmen dessen hat sie ab dem 1.1.01 diverse Flugzeuge von der B-GmbH (Leasinggeber) geleast. Nach dem Leasingvertrag ist die A-GmbH zur Instandhaltung der geleasten Flugzeuge verpflichtet. Diese Verpflichtung besteht insbesondere darin, die Flugzeuge nach Ablauf eines im jeweiligen Wartungsprogramm festgelegten Intervalls im Einklang mit luftverkehrsrechtlichen Bestimmungen auf eigene Kosten zu warten.

Darüber hinaus ist zwischen den Parteien vereinbart, dass die A-GmbH hierfür entweder – neben den regulären Leasingraten – fortlaufend Zahlungen in eine Wartungsrücklage beim Leasinggeber leistet, wobei die Summe der Zahlungen bis zum Ende der Leasingzeit der Höhe der voraussichtlichen Instandhaltungskosten entspricht. Alternativkönnen diese fortlaufenden Zahlungen durch Stellung einer Bankbürgschaft ersetzt werden. D. h. bei Beendigung des Leasingvertrags bzw. vor Durchführung einer Wartung wird die Wartungsverpflichtung dadurch erfüllt, dass der Leasinggeber die bis zu diesem Zeitpunkt gezahlten Wartungsrücklagen-Beträge vereinnahmt oder in entsprechender Höhe die Bankbürgschaft in Anspruch nimmt.

Die Verpflichtung, in die Wartungsrücklage einzuzahlen bzw. eine Bankbürgschaft zu stellen, ist unabhängig davon zu erfüllen, ob die betreffenden Luftfahrzeuge über den Ablauf der vertraglich vereinbarten Betriebszeit hinaus weiterhin genutzt werden.

Der A-GmbH steht nach Beendigung des Leasingvertrags kein Anspruch auf Rückerstattung für – den abgelaufenen Betriebszeiten entsprechenden – Zahlungen in die Wartungsrücklage beim Leasinggeber zu. Vielmehr bleibt die A-GmbH mit den vereinbarten Wartungskosten belastet.

Die A-GmbH entschied sich in Bezug auf die Leasingverträge mit der B-GmbH für die Stellung einer Bankbürgschaft. Dementsprechend bildet die A-GmbH in ihrer Handels- und Steuerbilanz zum 31.12.01 für die bis dahin abgelaufenen Betriebszeiten eine Wartungsrückstellung i. H. v. 30.000 EUR.

In den Standardkontenplänen findet sich kein gesondertes Konto für Wartungsrückstellungen. Daher bucht die A-GmbH die jährlichen Zuführungen auf das Konto "Sonstige Rückstellungen" (SKR03: 0970; SKR04: 3070). Die Gegenbuchung nimmt die A-GmbH auf dem Konto vor, auf dem Sie auch die Auszahlungen für laufende Wartungsarbeiten buchen würde, nämlich dem Konto "Sonstige Reparaturen und Instandhaltungen" (SKR03: 4809; SKR04: 6490). Auf die Anlage gesonderter Konten für die Erfassung der Wartungsbeiträge verzichtet die A-GmbH.

Buchungsvorschlag:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
4809/6490	Sonstige Reparaturen und Instandhaltungen	30.000	0970/3070	Sonstige Rückstellungen	30.000

3 Voraussetzungen für die Bildung einer Rückstellung für künftige Wartungsarbeiten

Nach dem Urteil des BFH vom 9.11.2016 ist eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden, wenn bei einer privatrechtlichen Verpflichtung zur Zahlung von Wartungsrücklagen bei Beendigung des Vertrags kein Anspruch auf Rückerstattung der Beträge besteht und der Verpflichtete daher mit den vereinbarten Beträgen belastet bleibt.^[1]

In dem Streitfall, der dem Urteil zugrunde liegt und dem das Praxis-Beispiel nachgebildet ist, erkannte das Finanzamt die Rückstellung für Wartungsverpflichtungen zunächst nicht an, da das Finanzamt der Auffassung war, dass die Verpflichtung zur Zahlung zukünftiger Wartungsarbeiten zum Bilanzstichtag noch nicht wirtschaftlich verursacht war.

Der BFH entschied jedoch, dass eine Rückstellung für privatrechtlich begründete Wartungsverpflichtungen gebildet werden muss. Die Gründe, die zur Rückstellungsbildung führen, werden im Folgenden dargestellt.

[1] Vgl. BFH, Urteil v. 9.11.2016, I R 43/15.

3.1 Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten

Gem. § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB sind in der Handelsbilanz u. a. Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden. Die daraus resultierende Passivierungspflicht gehört zu den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung und war nach Auffassung des BFH nach § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG auch für die Steuerbilanz zu beachten.

Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten setzen

• entweder das Bestehen einer ihrer Höhe nach ungewissen Verbindlichkeit oder
• die überwiegende Wahrscheinlichkeit des Entstehens einer Verbindlichkeit dem Grunde nach vora...