Rückstellungen: ABC / Urlaub

Für am Abschlussstichtag noch nicht genommenen Urlaub von Arbeitnehmern ist eine Rückstellung wegen Erfüllungsrückstand zu bilden, soweit der Urlaub im nachfolgenden Geschäftsjahr nachgeholt oder abgegolten werden muss.^[1] Es bleibt abzuwarten, wie sich das BAG-Urteil vom 29.9.2011 auf die Urlaubsansprüche von jüngeren Beschäftigten auswirkt.^[2] Für die Urlaubsansprüche von langzeiterkrankten Arbeitnehmern herrscht aufgrund der BAG-Rechtsprechung Klarheit, dass eine Geltendmachung eine grundsätzliche Akkumulation in Übereinstimmung mit der EuGH-Rechtsprechung ermöglicht, allerdings begrenzt auf den gesetzlichen Urlaub, nicht den aufgrund Tarif- oder Arbeitsvertrag weitergehenden Urlaub.^[3] Bei abweichendem Geschäftsjahr ist die Rückstellung entsprechend zeitanteilig zu bilden.^[4] Nach denselben Grundsätzen sind auch Rückstellungen für Arbeitszeitguthaben von Arbeitnehmern (Arbeitszeitkonten) zu bilden.^[5]

Die Bewertung der Rückstellung erfolgt i. H. d. bei Nachholung bzw. Abgeltung erwarteten Aufwendungen. Neben dem Grundlohn bzw. Grundgehalt sind fest zugesagte Sonder- bzw. Einmalvergütungen (z. B. 13. Gehalt, umsatzabhängige Tantieme), periodisierte Anteile von Aufwendungen, die erst später ausgezahlt werden (z. B. Zuführungen zu Pensions- und Jubiläumsrückstellungen), Urlaubsgeld, Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung und anteilige Gemeinkosten einzubeziehen.^[6] Die Berechnung der Personalkosten je nachzugewährendem Urlaubstag kann auf individueller oder durchschnittlicher Basis (ggf. getrennt für bestimmte Mitarbeitergruppen) vorgenommen werden. Bei dieser Berechnung ist der Jahresaufwand zu den tatsächlichen Arbeitstagen, d. h. den regulären Arbeitstagen, abzgl. neuen Urlaubsanspruchs und zu erwartender Ausfallzeiten (z. B. Krankheit), in Beziehung zu setzen.^[7]

Praxis-Beispiel

Ein Unternehmen hat für einen Mitarbeiter eine Urlaubsrückstellung zum 31.12.01 zu bilden. Sämtliche übrigen Mitarbeiter haben aufgrund entsprechender Betriebsvereinbarung bis zum Abschlussstichtag ihren Jahresurlaub 01 vollständig genommen. Der eine Mitarbeiter konnte aufgrund betrieblicher Erfordernisse 5 Urlaubstage nicht nehmen und kann diese gem. Vereinbarung mit der Personalabteilung bis zum 31.3.02 nachholen. Der Mitarbeiter hat in 01 ein monatliches Gehalt i. H. v. 3.000 EUR erhalten. Er hat arbeitsvertraglich Anspruch auf 13 Monatsgehälter. Für Jubiläen werden jährlich 20 EUR je Mitarbeiter der Jubiläumsrückstellung zugeführt. Ab dem 1.1.02 ist tarifvertraglich eine Gehaltserhöhung von 3 % sowie ab dem 1.7.02 i. H. weiterer 2 % vorgesehen. Die Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung belaufen sich (inkl. Berufsgenossenschaftsbeiträge) auf 22 %. Das Gj 02 hat 365 Kalendertage abzgl. 104 Wochenendtage und 10 Feiertage, sodass 251 Arbeitstage zur Verfügung stehen. Der Mitarbeiter hat für 02 einen Urlaubsanspruch von 30 Tagen. Im Durchschnitt der letzten 3 Jahre war er jährlich 6 Arbeitstage krank.

Die Berechnung der Urlaubsrückstellung erfolgt wie folgt:

Personalaufwand:

Gehalt (13 × 3.000 × 1,03[8])	40.170
+ Sozialversicherungsaufwand 22 %	8.837
+ Zuführung Jubiläumsrückstellung	20
Personalaufwand	49.027

Anzahl effektiver Arbeitstage in 02

Tage Gesamtjahr	365
./. Wochenenden	104
./. Feiertage	10
./. Urlaub 02	30
./. erwartete Krankheitstage 02	6
Anzahl effektiver Arbeitstage in 02	215

Die Personalkosten je Tag belaufen sich auf 49.027 / 215 = 228 EUR. Bei 5 ausstehenden Urlaubstagen beläuft sich die Urlaubsrückstellung auf 5 × 228 = 1.140 EUR.

Soweit einzelne Arbeitnehmer bereits im Vorgriff auf den Urlaub des neuen Geschäftsjahrs ein negatives Urlaubskonto ausweisen, darf dieses nicht rückstellungsmindernd berücksichtigt werden, sondern es ist im Regelfall ein sonstiger Vermögensgegenstand auszuweisen.^[9] Zu den Besonderheiten in der Bauwirtschaft vgl. weiterführende Literatur.^[10] Vgl. "Gleitzeitguthaben".

[1] Vgl. BFH, Urteil v. 6.12.1995, I R 14/95, BStBl 1996 II S. 406.

[2] Vgl. BAG, Urteil v. 29.9.2011, 2 AZR 177/10, DB 2012 S. 807.

[3] Zu Einzelheiten vgl. Eppinger/Frik, DB 2012 S. 132.

[4] Vgl. Happe, BBK 5/2010, S. 225.

[5] Vgl. IDW, WPH Edition, Wirtschaftsprüfung & Rechnungslegung, 18. Aufl. 2023, Kap. F Tz 688.

[6] Vgl. IDW, WPg 1992, S. 330; Eppinger, DB 2010, S. 9.

[7] Vgl. IDW, WPg 1992, S. 330; Müller, DB 1993, S. 1582; Tonner, DB 1992, S. 1594; a. A. BFH, Urteil v. 8.7.1992, XI R 50/89, BStBl II S. 910.

[8] Da der Urlaub bis zum 31.3.02 nachzuholen ist, kommt lediglich die zum 1.1.02 anfallende Tariferhöhung, nicht jedoch die zum 1.7.02 erfolgende zum Ansatz.

[9] Vgl. HFA, IDW-FN 2009, S. 322.

[10] Vgl. Arbeitskreis "Steuern und Revision" im BDVB, DStR 1993, S. 661; Feldmann, FR 1993, S. 190.