Um eine Rückstellung buchen zu können, müssen zusätzlich zu den bisher dargestellten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen insbesondere 2 buchungstechnische Fragen (für die Handelsbilanz) entschieden werden:
- Bei langfristigen Rückstellungen, die abzuzinsen sind, muss entschieden werden, ob bei der Einbuchung die Brutto- oder Nettomethode zur Anwendung kommt.
- Darüber hinaus ist festzulegen, gegen welche Konten die Buchung der Rückstellung bei Bildung und Auflösung bzw. Inanspruchnahme vorgenommen wird.
Beide Entscheidungen sind unter Beachtung des Stetigkeitsgebots zu treffen.
7.1 Brutto- oder Nettomethode
Langfristige Rückstellungen sind in Höhe ihres Erfüllungsbetrags (= abgezinster Verpflichtungsbetrag) in der Bilanz zu erfassen. Die Differenz zwischen Verpflichtungsbetrag und Erfüllungsbetrag kann bei Bildung einer Rückstellung nach h. M. nur nach der Nettomethode gebucht werden. Danach wird die Rückstellung bereits abgezinst eingebucht, d. h. mit ihrem Erfüllungsbetrag (= abgezinster Verpflichtungsbetrag). Es erfolgt keine Buchung im Zinsergebnis.
Bei der Bruttomethode wird die zu buchende Rückstellung zunächst mit dem (nominellen) Verpflichtungsbetrag im operativen Ergebnis erfasst und in einem zweiten Schritt abgezinst. Der dadurch entstehende Zinsertrag erhöht das Finanzergebnis und vermindert die Rückstellung.
Der Einfluss auf den Jahreserfolg ist bei beiden Methoden identisch. Bei der Bruttomethode kommt es im Vergleich zur Nettomethode indes zu einem niedrigeren operativen Ergebnis (EBIT), bei gleichzeitig höherem Finanzergebnis.
Buchung einer Ansammlungsrückstellung nach Handelsrecht (Bruttomethode)
Es gelten die Ausgangsdaten des Beispiels "Wertermittlung einer Ansammlungsrückstellung nach Handelsrecht". Im vorherigen Beispiel wurde die Einbuchung der Rückstellung nach der Nettomethode vorgenommen. Der Verpflichtungsbetrag zum erstmaligen Bilanzausweis zum 31.12.01 in Höhe von 1.195,09 EUR wurde abgezinst und in Höhe des Erfüllungsbetrags von 884,50 EUR eingebucht:
| Konto SKR 03/04 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
Konto SKR 03/04 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
| 4290/6350 |
Grundstücksaufwendungen, betrieblich |
884,50 |
0970/6345 |
Sonstige Rückstellungen |
884,50 |
Der Abzinsungsbetrag von 310,55 EUR wird bei der Nettomethode nicht gesondert gebucht.
Anders nach der Bruttomethode: Danach sind zum Zeitpunkt der erstmaligen Einbuchung zum 31.12.01 zwei Buchungen vorzunehmen. Zunächst ist der Verpflichtungsbetrag unabgezinst einzubuchen:
| Konto SKR 03/04 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
Konto SKR 03/04 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
| 4290/6350 |
Grundstücksaufwendungen, betrieblich |
1.195,09 |
0970/6345 |
Sonstige Rückstellungen |
1.195,09 |
In einer zweiten Buchung wird die Rückstellung in Höhe des Abzinsungsbetrags vermindert. Die Gegenbuchung erfolgt im Zinsertrag:
| Konto SKR 03/04 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
Konto SKR 03/04 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
| 0970/6345 |
Sonstige Rückstellungen |
310,55 |
2684/7142 |
Zinsertrag aus der Abzinsung von Rückstellungen |
310,55 |
Der Ertrag aus der Abzinsung wird in der Gewinn- und Verlustrechnung in der Position "Zinsen und ähnliche Erträge" ausgewiesen.
7.2 Zu verwendende Konten
Weiterhin ist bei der Buchung einer Rückstellung festzulegen, welche Erfolgskonten für die Bildung und die Auflösung der Rückstellung verwendet werden. Dabei sind mehrere Möglichkeiten anwendbar, von denen im Folgenden 2 Alternativen kurz dargestellt werden. Die Wahl der konkreten Buchungsmethode im Einzelfall hängt von der Komplexität der kontenmäßigen Erfassung des jeweiligen Sachverhalts ab.
Die genaueste Abbildung wird erreicht durch die Bildung und Auflösung einer Rückstellung gegen die Aufwandskonten, auf denen die Aufwendungen gebucht würden, wenn sie schon angefallen wären.
Die Bildung/Erhöhung einer Rückstellung wird nach dieser Methode mit folgendem Buchungssatz gebucht:
Aufwandskonto(bzw.-Konten) |
|
an Rückstellungen |
Die Auflösung bzw. Inanspruchnahme wird analog umgekehrt gebucht:
Rückstellungen |
|
an Aufwandskonto (bzw. -konten) |
Diese Buchungstechnik ist einfach anzuwenden bei einmalig zu bildenden Rückstellungen, die nur ein oder wenige Aufwandskonten betreffen.
Buchung Prozesskostenrückstellung
Unternehmer Huber muss zum 31.12.01 für mögliche Gerichts- und Anwaltskosten aufgrund eines anstehenden Gerichtsverfahrens eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten bilden. Er schätzt den nominellen Verpflichtungsbetrag auf 5.000 EUR. Mit einem Urteil rechnet er Mitte März 02.
Die Umsatzsteuer wird nicht beachtet.
Vorschlag zur Buchung der Bildung der Rückstellung im Geschäftsjahr 01:
| Konto SKR 03 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
Konto SKR 03 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag |
| 4950/6825 |
Rechts- und Beratungskosten |
5.000 |
0970/3070 |
Sonstige Rückstellungen |
5.000 |
Im Geschäftsjahr 02 wi...