Entscheidungsstichwort (Thema)
Ansatz eines fiktiven Dividendenanteils nach § 7 UmwStG
Leitsatz (redaktionell)
Ein von der übertragenden GmbH vor dem steuerlichen Übertragungsstichtag geltend gemachter Investitionsabzugsbetrag mindert zwar dessen Einkommen, aufgrund der außerbilanziellen Berücksichtigung aber nicht das steuerbilanzielle Vermögen der GmbH. Für die Ermittlung der Bezüge i.S.d. § 7 UmwStG ist allein das steuerbilanzielle Vermögen maßgebend.
Normenkette
UmwStG § 7 S. 1
Nachgehend
BFH (Beschluss vom 30.10.2014; Aktenzeichen IV R 16/14) |
Tatbestand
Die Klägerin wendet sich gegen den Ansatz eines fiktiven Dividendenanteils nach § 7 Umwandlungssteuergesetz (UmwStG).
Die ... (GmbH) wurde durch Beschluss vom 20. August 2008 zum 1. Januar 2008 von einer GmbH in eine Personengesellschaft, die Klägerin, umgewandelt. Die Umwandlung erfolgte zu Buchwerten; sie wurde im Oktober 2008 in das Handelsregister eingetragen. Komplementärin ist die ... Verwaltungs GmbH und alleiniger Kommanditist ist A. In der Steuerbilanz der GmbH zum 31. Dezember 2007 wurde ein Bilanzgewinn in Höhe von 140.603,52 EUR ausgewiesen. Die GmbH bildete 2007 außerbilanziell einen Investitionsabzugsbetrag gemäß § 7g Einkommensteuergesetz (EStG) in Höhe von 140.400,00 EUR. In der für das Kalenderjahr 2008 abgegebenen Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung wurden die nach § 7g Abs. 2 EStG hinzugerechneten Investitionsabzugsbeträge mit 130.330,00 EUR angegeben. Die Hinzurechnung erfolgte außerbilanziell. Die Einkünfte gemäß § 15 EStG wurden mit Bescheid vom 26. März 2010 auf 231.484,00 EUR festgestellt; auf die Berechnung im Einzelnen wird Bezug genommen. Aufgrund einer Kontrollmitteilung des Finanzamts ... wurde diese Feststellung mit Bescheid vom 31. Januar 2012 geändert und der Bilanzgewinn der GmbH aus 2007 in Höhe von 140.603,52 EUR als Dividendenanteil im Sinne des § 7 UmwStG -mit Hinweis auf das Halbeinkünfteverfahren gemäß § 4 Abs. 7 UmwStG i.V.m. § 3 Nr. 40 Einkommensteuergesetz (EStG)- berücksichtigt und die Einkünfte auf 372.087,52 EUR festgestellt.
Mit fristgerechtem Einspruch wurde vorgetragen, es sei allenfalls ein Bilanzgewinn in Höhe von 203,00 EUR zu versteuern. Der Betrag, der dem Bilanzgewinn aus der Steuerbilanz zum 31. Dezember 2007 entspreche, sei außerhalb der Bilanz durch einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 140.400,00 EUR negiert worden. Der Abzugsbetrag könne nur noch außerhalb der Bilanz gebildet werden und müsse somit im Rahmen der Schlussbilanz laut UmwStG berücksichtigt werden. Insoweit sei also keine Rücklage oder Bilanzgewinn vorhanden gewesen. Die Versteuerung des fraglichen Betrages sei mit dem Sinn und Zweck der Vorschriften nicht vereinbar. § 7 UmwStG möchte Rücklagen besteuern, die ansonsten aus der Personengesellschaft steuerfrei entnommen werden könnten. Das sei hier nicht der Fall. Der Investitionsabzugsbetrag werde in den kommenden Jahren steuerpflichtig aufgelöst, jeweils mit Anschaffung der entsprechenden Wirtschaftsgüter. Im Saldo würde es zu einer doppelten Versteuerung des Betrages kommen:
Steuerminderung in 2007 durch Investitionsabzugsbetrag nach § 7 g EStG |
-140.000,00 EUR |
Rücklagenbesteuerung gemäß § 7 UmwStG |
+140.000,00 EUR |
Auflösung des Investitionsabzugsbetrages in den Folgejahren |
+140.000,00 EUR |
Das Finanzamt habe zutreffend berechnet, dass das Nettoeinkommen nach Besteuerung eines Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft ca. 48% des Gewinns der Kapitalgesellschaft betrage und von dem Gewinn einer Personengesellschaft ein Betrag von ca. 60% als Nettoeinkommen dem Gesellschafter zur Verfügung stehe. Es sei daher mathematisch korrekt zu behaupten, dass nach diesen Annahmen der Gewinn der Personengesellschaft ca. 12% niedriger besteuert werde als der Gewinn einer Kapitalgesellschaft.
Folge dieser vom Finanzamt aufgestellten Besteuerungshypothese müsste sein, dass durch den Investitionsabzugsbetrag (Verschiebung der Versteuerung in den Zeitraum der Personengesellschaft) insgesamt eine ca. 16.800,00 EUR niedrigere Steuerlast erfolgen solle (140.000,00 EUR x 12 %). Tatsächlich ergebe die Berechnung nach der Verschiebung durch den Investitionsabzugsbetrag eine 11.200,00 EUR höhere Steuerbelastung. Die Differenz zur Berechnung des Finanzamts betrage 28.000,00 EUR (11.200,00 EUR höhere Steuerlast + 16.800,00 EUR). Dieser Betrag entspreche exakt der Besteuerung der "freien Rücklagen". Deswegen könne es nur zu einer doppelten Besteuerung gekommen sein. Des Weiteren verkenne das Finanzamt, dass der betitelte Zugang Eigenkapital von 140.000,00 EUR im Jahr 2007 bei der GmbH lediglich der fiktiven Berechnung geschuldet sei. Eigenkapital sei in dieser Höhe steuerlich nicht vorhanden gewesen. Daher würde das Finanzamt 240.000,00 EUR real und zusätzlich 140.000,00 EUR fiktiv, also doppelt, besteuern.
Wenn die Bilanzierungsregeln des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG, gültig frühestens ab dem Jahr 2009) schon für die benannten Jahre 20...