Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 15a Berichtigung des Vo ... / 7 Verfahrensmäßige Behandlung der Berichtigungsbeträge

7.1 Jahressteueranmeldung

Rz. 208

§ 15a UStG ist keine Vorschrift, die zur Änderung der Steuerfestsetzung berechtigt, bei der der Vorsteuerabzug berücksichtigt worden war. § 15a UStG selbst besagt nur, dass "für" jedes Kj. der Änderung eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen ist. Wie die Berücksichtigung im Besteuerungsverfahren zu erfolgen hat, bestimmt sich nach § 16 Abs. 2 S. 2 UStG. Danach ist § 15a UStG bei der Steuerberechnung für das Kj. zu "berücksichtigen", was bedeutet, dass der Unternehmer den jeweiligen Berichtigungsbetrag in die nach § 18 Abs. 3 UStG abzugebende Jahressteueranmeldung aufzunehmen hat.

7.2 Voranmeldung

Rz. 209

Die Berichtigungsbeträge nach § 15a UStG sind grundsätzlich auch bereits in den Voranmeldungen zu berücksichtigen. Nach § 18 Abs. 1 S. 3 UStG ist u. a. § 16 Abs. 2 UStG entsprechend anzuwenden, also auch dessen S. 2. Daraus folgt, dass Änderungen der Verwendungsverhältnisse in den jeweiligen Voranmeldungszeiträumen bereits bei der Steuerberechnung für die jeweiligen Voranmeldungen zu berücksichtigen sind. Dabei ist von dem entsprechenden Zwölftel oder Viertel des Vorsteuerbetrags auszugehen, der auf das ganze Kj. entfällt.

Rz. 210

Das galt (Rz. 203) allerdings nur, wenn der Jahres-Berichtigungsbetrag – zugunsten oder zuungunsten des Unternehmens – 6.000 EUR überstieg. Überstieg der Betrag, um den der Vorsteuerabzug bei einem Wirtschaftsgut für das Kj. zu berichtigen ist, nicht 6.000 EUR, so war die Berichtigung des Vorsteuerabzugs – abweichend von § 18 Abs. 1 und 2 UStG – erst im Rahmen der Steuerfestsetzung für den Besteuerungszeitraum durchzuführen, in dem sich die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse geändert haben.^[1] Vorsteuerberichtigungsbeträge aufgrund von Veräußerungen und unentgeltlichen Lieferungen i. S. v. § 3 Abs. 1b UStG waren jedoch – unabhängig von der Höhe des Berichtigungsbetrags – stets für den Voranmeldungszeitraum zu erklären, in dem die Veräußerung bzw. unentgeltliche Lieferung ausgeführt worden war. ^[2]

Rz. 211

Sofern die Änderung der Verwendungsverhältnisse auch bereits für die folgenden Voranmeldungszeiträume des Kalenderjahres feststeht bzw. glaubhaft gemacht werden kann, ist dieser Umstand m. E. schon mit zu berücksichtigen.

Praxis-Beispiel

Ein Gebäude, Vorsteuer 180.000 EUR, ist seit dem 1.1.01 steuerfrei – wie beabsichtigt – vermietet. Vom 1.4.02 an wird es steuerpflichtig vermietet. Voranmeldungszeitraum = Kalendermonat.

Auf das Kj. 02 entfällt ein Vorsteuerbetrag von 18.000 EUR. Für den Voranmeldungszeitraum April 02 haben sich die Verwendungsverhältnisse gegenüber den für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnissen um 100 % geändert, sodass mit der Voranmeldung für April 02 1/12 von 18.000 EUR = 1.500 EUR als Vorsteuer geltend gemacht werden kann. Wird glaubhaft gemacht, dass die Verwendungsverhältnisse sich bis zum Jahresende nicht mehr ändern, so kann m. E. bereits der gesamte Berichtigungsbetrag von 9/12 * 18.000 EUR = 13.500 EUR in dieser Voranmeldung abgezogen werden.

Rz. 212

Stellt sich die Prognose für die zukünftigen Voranmeldungszeiträume als falsch heraus, so ist der zu hohe Vorsteuerabzug in entsprechender Höhe in dem Voranmeldungszeitraum rückgängig zu machen, in dem die Unrichtigkeit der Prognose feststeht.

Wird im vorhergehenden Beispiel das Gebäude ab dem 1.10.02 nur noch zu 50 % steuerpflichtig vermietet und war dies dem Unternehmer bereits im August bekannt, so muss er bereits in der Voranmeldung für August 3/12 von 18.000 EUR = 4.500 EUR als zurückzuzahlende Vorsteuer berücksichtigen.

[1] § 44 Abs. 3 S. 1 UStDV a. F.

[2] § 44 Abs. 3 S. 2 UStDV a. F.