Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 17 Änderung der Bemessu ... / 6.6.2 Berichtigung des in Anspruch genommenen Vorsteuerabzugs (§ 17 Abs. 1 S. 2 UStG)

6.6.2.1 Berichtigungspflichtiger

Rz. 131

Der Unternehmer, an den der Umsatz ausgeführt worden ist, für den die Bemessungsgrundlage sich geändert hat, hat den dafür in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug zu berichtigen. Nur ein Unternehmer hat diese Pflicht, weil nur ihm der Vorsteuerabzug zusteht. Unternehmer ist i. d. S. auch der Fahrzeuglieferer nach § 2a UStG, dem ein – allerdings nach § 15 Abs. 4a UStG beschränkter – Vorsteuerabzug zusteht. Ist der Umsatz gegenüber einem Nichtunternehmer getätigt worden, so kann dieser keinen Vorsteuerabzug berichtigen, weil ihm ein solcher überhaupt nicht zugestanden hat. Im Übrigen ist Voraussetzung für einen Vorsteuerabzug nach Erhöhung der Bemessungsgrundlage, dass das in Rechnung gestellte Entgelt auch tatsächlich gezahlt worden ist.^[1]

[1] BFH v. 19.11.2009, V R 41/08, BFH/NV 2010, 562.

6.6.2.2 In Anspruch genommener Vorsteuerabzug

Rz. 132

Eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs kann aber auch sonst nur dann und insoweit verbindlich sein, als er in Anspruch genommen worden ist. Hat der Leistungsempfänger des Umsatzes wegen § 15 Abs. 2 oder Abs. 4 UStG keine oder nur eine teilweise Vorsteuerabzugsberechtigung gehabt und in Anspruch genommen, so kann auch keine oder nur eine teilweise Berichtigungspflicht bestehen. Die Formulierung in § 17 Abs. 1 S. 2 UStG "den dafür in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug" bezieht sich auf den Umsatz, der an den Leistungsempfänger ausgeführt worden ist. Hat dieser aufgrund einer unzutreffenden Rechnung einen (höheren) Vorsteuerabzug in Anspruch genommen, so besteht insoweit keine Berichtigungspflicht nach § 17 Abs. 1 S. 1 UStG. Der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG setzt nämlich bei richtlinienkonformer Auslegung voraus, dass eine Steuer für den berechneten Umsatz geschuldet wird.^[1] In Anspruch genommen ist der Vorsteuerabzugsanspruch auch dann, wenn ein abgetretener und an den Zessionar ausgezahlter Vorsteuerüberschuss zu berichtigen ist. In diesem Fall soll trotz der Zeitverschiebung durch § 17 Abs. 1 S. 8 UStG der ausgezahlte bzw. aus dem ausgezahlten Betrag der Zahlungsempfänger zur Tilgung des Rückforderungsanspruchs verpflichtet sein.^[2]

Die Zahlung von Gruppenboni bzw. Gruppenvergütungen der Vertragslieferanten über einen Zentralregulierer unter Weiterleitung an den Anschlusskunden führt zu einer Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 17 Abs. 1 S. 2 UStG hinsichtlich der Eingangsumsätze des Anschlusskunden mit den Vertragslieferanten. Insoweit besteht ein unmittelbarer Zusammenhang der Gruppenboni mit den Lieferungen der Lieferanten an die Anschlusskunden, wenn die Höhe der von den Lieferanten zu zahlenden Gruppenboni ausschließlich vom Umfang der Bestellungen durch die Anschlusskunden abhängt und sich dadurch die Bemessungsgrundlage der Umsätze des Lieferanten aus den Lieferungen an den Anschlusskunden wie im Fall eingeräumter Rabatte und Skonti mindert. Wer zivilrechtlicher Inhaber des Anspruchs auf Auszahlung der Gruppenvergütung/des Gruppenbonus ist, ist insoweit unerheblich.^[3]

[1] BFH v. 2.4.1998, V R 34/97, UR 1998, 349 mit kritischer Anm. von Stadie, UR 1998, 351.

[2] BFH v. 9.4.2002, VII R 108/00, BFH/NV 2002, 1205.

[3] FG Münster v. 23.3.2021, 15 K 3483/18 U, Haufe-Index 14501278, EFG 2021, 1418, Rev. eingel., Az. des BFH: XI R 6/22.

6.6.2.3 Keine Vorsteuerberichtigung bei fehlender wirtschaftlicher Begünstigung (§ 17 Abs. 1 S. 3 UStG)

Rz. 133

In Fällen einer Berichtigung der Bemessungsgrundlage im Zusammenhang mit Verkaufsfördermaßnahmen ist gem. § 17Abs. 1 S. 3 UStG der Vorsteuerabzug durch den Leistungsempfänger nicht zu berichtigen, wenn dieser durch die Änderung der Bemessungsgrundlage wirtschaftlich nicht begünstigt wird. Diese Regelung gründet sich darauf, dass nach der Rechtsprechung des EuGH z. B. v. 15.10.2002^[1] die für den Ausgangsumsatz geschuldete USt und der Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger nicht korrespondieren müssen. Werden in einer Leistungskette Preisnachlässe z. B. aufgrund von Warengutscheinen nicht durchlaufend in der Kette gewährt, sondern kommen unter Ausfall einzelner Leistungsstufen beim Empfänger an, muss der unmittelbare Leistungsempfänger den Vorsteuerabzug nicht mindern. Seine bzw. die von Dritten erbrachten Aufwendungen mindern sich nämlich nicht, er ist wirtschaftlich nicht begünstigt. Wird auf diese Weise ein Unternehmer auf einer anderen Leistungsstufe wirtschaftlich begünstigt, so hat dieser gem. § 17 Abs. 1 S. 4 UStG seinen Vorsteuerabzug zu berichtigen (Rz. 101).

Rz. 133a

Gewährt etwa der erste, in einem anderen EU-Mitgliedstaat ansässige und dort eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung ausführende Unternehmer aus einer Lieferkette dem letzten inländischen Unternehmer einen Rabatt, ist dessen Vorsteuerabzug nicht nach § 17 Abs. 1 S. 5 UStG zu berichtigen.^[2] Die Bemessungsgrundlage, die sich hätte ändern können, ist die für die steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung im anderen Mitgliedstaat. Diese war steuerfrei, sodass die Bemessungsgrundlage sich nicht ändern konnte. § 17 Abs. 1 S. 4 UStG konnte kein anderes Ergebnis für einen anderen Unternehmer ergeben, da es an einer Änderung der Bemessungsgrundlage fehlt. Auch die Bemessungsgrun...