Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 18e Bestätigungsverfahren / 2.2.4.2 Rechtslage bis zum 31.12.2019

Rz. 51

Die Regelung des § 6a UStG hatte i. V. m. den §§ 17a-17c UStDV in den letzten Jahren in der Praxis erheblich an Bedeutung gewonnen. Insbesondere in der Rechtsprechung der Finanzgerichte traten die damit verbundenen Fragen häufig auf, was zwangsläufig zur Folge hatte, dass sich auch der BFH vermehrt mit diesen Vorschriften auseinanderzusetzen hatte. Im Hinblick auf § 18e UStG ist zunächst darauf hinzuweisen, dass es keinen Unterschied macht, ob eine einfache oder qualifizierte Bestätigungsanfrage erfolgte; eine nur beschränkte Wirkung der einfachen Bestätigungsanfrage ist dem Gesetz nicht zu entnehmen. Aufgrund der Regelung der Verwaltungsanweisung in Abschn. 18a.1 Abs. S. 3 UStAE (Rz. 39) dürften auch Bestätigungsanfragen über das Internet, die nicht schriftlich bestätigt wurden^[1], als Beweiszeichen keine schwächere Wirkung zukommen, als schriftlich bestätigte qualifizierte Anfragen. Voraussetzung ist wohl nur, dass der vom BZSt übermittelte Datensatz unmittelbar in das System des Unternehmers "eingebunden" wurde.

Rz. 52

In der bis zum 31.12.2019 geltenden Praxis kam der Bestätigungsanfrage nach § 18e UStG vornehmlich in solchen Fällen Bedeutung zu, in denen über die Wirksamkeit einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung nach § 6a Abs. 1 UStG keine Einigkeit bestand. Hier regelt § 6a Abs. 3 S. 1 UStG, dass die Voraussetzungen der Steuerbefreiung von dem Unternehmer nachgewiesen werden müssen; die Einzelheiten dieses Nachweises ergeben sich aus den detaillierten Anforderungen des Buch- und Belegnachweises der §§ 17a-17c UStDV. Unter Berücksichtigung der Notwendigkeit der Bekämpfung der grenzüberschreitenden Umsatzsteuerkriminalität in der EU war es dabei problematisch, dass die Nachweise zwar grundsätzlich bei Ausführung der Leistung vorliegen müssen, der Buch- und Belegnachweis aber unter bestimmten Voraussetzungen auch nachträglich erbracht werden kann.^[2] Im Fall einer mitunter Jahre später durchgeführten Prüfung – und eines noch späteren finanzgerichtlichen Verfahrens – waren und sind eventuelle Mängel demnach zwar durch das Nachbringen von Belegen oder des Buchnachweises u. U. noch heilbar.^[3] Für die fehlende Bestätigungsanfrage einer schon damals ungültigen USt-IdNr. galt das m. E. aber nicht, denn zum Zeitpunkt der Leistung wusste der Unternehmer nicht um die Richtigkeit der Angaben seines Leistungsempfängers und er hatte sich auch nicht um eine entsprechende Feststellung bemüht; insoweit dürfte er zum Zeitpunkt der Leistung jedenfalls nicht die Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns beachtet haben; dieser Mangel ließ und lässt sich nachträglich auch nicht mehr heilen.

Rz. 53

Im Zusammenhang mit den innergemeinschaftlichen Lieferungen hatte der BFH schon vor Jahren entschieden, dass die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung nach § 6a Abs. 1 UStG davon abhängt, dass der Erwerber (im Rahmen des Buch- und Belegnachweises) die richtige USt-IdNr. des Abnehmers aufgezeichnet hat.^[4] Aus den hier zu beachtenden Anforderungen des Buch- und Belegnachweises der §§ 17a-17c UStDV folgerte der BFH damals noch weiter, dass die Aufzeichnung der USt-IdNr. eine materiellrechtliche Voraussetzung der Steuerbefreiung war, was aber bereits seit dem Jahr 2007 nicht mehr galt.^[5] In einer Entscheidung aus dem Jahr 1997^[6] schloss der BFH aus dem Wortlaut des § 6a Abs. 4 UStG weiter, dass sich der gute Glaube eines Unternehmers nur auf die in § 6a Abs. 1 UStG genannten Voraussetzungen bezieht, nicht aber auf die Richtigkeit einer USt-IdNr.^[7] Allerdings entschied der BFH diese Frage ausdrücklich nicht abschließend, weil es darauf nicht ankam; inhaltlich muss dieser Ansatz m. E. weiter gelten. Tatsächlich kann es einem Unternehmer kaum als Verstoß gegen seinen guten Glauben vorgehalten werden, dass eine USt-IdNr. unrichtig war, wenn er zuvor eine positive Bestätigungsanfrage dieser Nummer durch das BZSt erhalten hatte.^[8]

Rz. 54

Allgemein war der Unternehmer demnach immer schon dazu angehalten, die USt-IdNr. seines Abnehmers aufzuzeichnen und i. d. R. die Gültigkeit nach § 18e UStG durch das BZSt überprüfen zu lassen, sofern es sich nicht um einen regelmäßigen Geschäftskontakt handelte. Da es die Rechtsprechung des BFH (Rz. 52) für die Wirksamkeit einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung voraussetzt, dass die richtige USt-IdNr. des wirklichen Abnehmers aufgezeichnet wurde, war und ist ein entsprechender Informationsabgleich in der Praxis unerlässlich.^[9] Das Risiko der nachträglichen "Umwandlung" der Leistung – etwa nach einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung – in einen steuerpflichtigen Vorgang war schon vor dem 1.1.2020 (Rz. 9) groß.

[1] Abschn. 18e.1 Abs. 1 S. 5 UStAE.

[2] BFH v. 30.3.2006, V R 47/03, BFH/NV 2006, 1424, BStBl II 2006, 634 zum Belegnachweis und zum Buchnachweis; EuGH v. 27.9.2007, C-146/05, Collée, BFH/NV Beilage 2008, 34, EU:C:2007:549, UR 2007, 813; vgl. auch die Nachfolgeentscheidung des BFH v. 6.12.2007, V R 59/03, BFH/NV 2008, 515, BStBl II 2009, 57; vgl. allgemein zur Problematik des N...