Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 2 Unternehmer, Unternehmen / 8 Juristische Personen des öffentlichen Rechts

8.1 Allgemeines

Rz. 371

Juristische Personen des öffentlichen Rechts sind grundsätzlich als juristische Personen unternehmerfähig, sodass sich die Unternehmereigenschaft aus den allgemeinen Tatbestandsvoraussetzungen des § 2 Abs. 1 UStG ergibt. Wenn eine juristische Person des öffentlichen Rechts (jPöR) diese Voraussetzungen in ihrer Person erfüllt, sind allerdings bestimmte Einschränkungen zu berücksichtigen. Bisher waren die besonderen Vorschriften für jPöR in § 2 Abs. 3 UStG geregelt. Um die Vorgaben unionsrechtlich abzusichern und um die Folgeprobleme aus der Rechtsprechung des BFH zu den sog. Beistandsleistungen (Rz. 413a ff.) einzugrenzen, ist zum 1.1.2016 § 2 Abs. 3 UStG aufgehoben und durch die Neuregelung des § 2b UStG ersetzt worden. Allerdings gilt nach § 27 Abs. 22 UStG die Neuregelung erst für die Umsätze, die nach dem 31.12.2016 ausgeführt werden.^[1] Darüber hinaus haben die jPöR für alle bis zum 31.12.2024 ausgeführten Umsätze noch die Möglichkeit, § 2 Abs. 3 UStG in der am 31.12.2015 geltenden Fassung anzuwenden.^[2] Dies konnte die jPöR gegenüber dem FA einmalig bis zum 31.12.2016 erklären, wobei eine Beschränkung auf einzelne Tätigkeitsbereiche oder Leistungen nicht zulässig war. Diese Erklärung konnte mit Wirkung eines auf die Abgabe der Erklärung folgenden Kalenderjahrs an – auch rückwirkend – widerrufen werden. Die Regelungen des § 2 Abs. 3 UStG können somit für Umsätze von jPöR längstens bis zum 31.12.2024 von Bedeutung sein.

Rz. 371a

Liegen bei einer jPöR die allgemeinen Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 UStG vor, muss geprüft werden, ob die Unternehmereigenschaft über § 2 Abs. 3 UStG eingeschränkt wird. Der BFH^[3] hat ausdrücklich festgestellt, dass § 2 Abs. 3 UStG die Unternehmereigenschaft einer jPöR nicht begründet, sondern einschränkt. Nach der eindeutigen Regelung des § 2 Abs. 3 S. 1 UStG sind die jPöR nur in den folgenden Fällen als Unternehmer anzusehen:

• Die jPöR betreibt einen Betrieb gewerblicher Art (BgA) nach § 1 Abs. 1 Nr. 6 i. V. m. § 4 KStG, oder
• die jPöR betreibt einen land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb.

Allerdings sind diese Voraussetzungen unionsrechtskonform nach den Vorgaben der MwStSystRL auszulegen.^[4]

Rz. 372

Insbesondere die Verweisvorschrift in § 2 Abs. 3 UStG auf die Vorschriften zur Begründung der Ertragsteuerpflicht juristischer Personen in § 4 Abs. 1 KStG (als Betrieb gewerblicher Art) sind in der Vergangenheit berechtigterweise kritisiert worden, da den unterschiedlichen Steuerarten schon national völlig andere systematische Grundsätze zugrunde liegen. Darüber hinaus führen im harmonisierten Unionsrecht nicht harmonisierte nationale Vorschriften des Ertragsteuerrechts zwangsläufig zu Unsicherheit und Streit über die Anwendung der Rechtsgrundsätze.^[5] Aus diesem Grund hat sich die Rechtsprechung des EuGH wie auch des BFH mit der Anwendung und der Interpretation der nationalen Vorschriften auseinandersetzen müssen. Im Ergebnis steht eine völlige Abkehr im Umsatzsteuerrecht von den ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen. Der Verweis auf § 4 Abs. 1 KStG hat nur noch formalen Charakter, da die dahinterstehenden Aussagen jeweils umsatzsteuerrechtlich zu interpretieren sind. Auch aus diesem Grund ist § 2 Abs. 3 UStG zumindest für die Umsätze ab dem 1.1.2025 (mit Übergangsregelung ab dem 1.1.2017) aufgehoben und durch § 2b UStG ersetzt worden. Mit der Neuregelung des § 2b UStG wird keine Anknüpfung mehr an ertragsteuerrechtliche Grundsätze vorgenommen. Zur Anwendung der Rechtsgrundsätze des § 2b UStG vgl. ausführlich die Kommentierung zu § 2b UStG Rz. 1ff.

Rz. 373

Über die in § 2 Abs. 3 S. 1 UStG vorhandene allgemeine Definition hinaus sind – unabhängig von der Erfüllung der vorgenannten Voraussetzungen – in jedem Fall die folgenden Betätigungen als unternehmerische Tätigkeiten anzusehen:

• die Tätigkeit der Notare im Landesdienst und der Ratschreiber im Land Baden-Württemberg, soweit Leistungen ausgeführt werden, für die nach der Bundesnotarordnung die Notare zuständig sind (§ 2 Abs. 3 S. 2 Nr. 2 UStG);^[6]
• die Abgabe von Brillen und Brillenteilen einschließlich der Reparaturarbeiten durch Selbstabgabestellen der gesetzlichen Träger der Sozialversicherung (§ 2 Abs. 3 S. 2 Nr. 3 UStG);^[7]
• die Leistungen der Vermessungs- und Katasterbehörden bei der Wahrnehmung von Aufgaben der Landesvermessung und des Liegenschaftskatasters mit Ausnahme der Amtshilfe (§ 2 Abs. 3 S. 2 Nr. 4 UStG);
• die Tätigkeit der Bundesanstalt für Landwirtschaft und Ernährung, soweit Aufgaben der Marktordnung, der Vorratshaltung und der Nahrungsmittelhilfe wahrgenommen werden (§ 2 Abs. 3 S. 2 Nr. 5 UStG).

[1] Kritisch zur praktischen Anwendung der Übergangsregelung des § 27 Abs. 22 UStG: Widmann, UR 2016, 13.

[2] Die Übergangsregelung war ursprünglich nach § 27 Abs. 22 UStG bis zum 31.12.2020 befristet. Im Rahmen des 1. Corona-Steuerhilfegesetzes ist diese Übergangsfrist bis zum 31.12.2022 verlängert worden, § 27 Abs. 22a UStG. Durch das Jahressteuergesetz 2022 ist § 27 Abs. 22a UStG geändert worden und die Übergangsfrist b...