Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 21 Besondere Vorschrift ... / 4.2 Ausschluss der sinngemäßen Anwendung

Rz. 45

Die sinngemäße Anwendung von Zollvorschriften ist ausgeschlossen, wenn sie im Widerspruch zur MwStSystRL stehen würde. Es ist daher zunächst zu prüfen, ob die MwStSystRL selbst Regelungen für die EUSt trifft, die als spezielle Vorschriften einschlägig und gegenüber der Anwendung des Zollrechts nach § 21 Abs. 2 UStG vorrangig sind. Eine zollrechtliche Vorschrift kann nur dann zur EUSt-Entstehung führen, wenn eine Einfuhr i. S. d. MwStSystRL vorliegt. Denn nur in diesem Fall liegt ein Umsatz vor, der gem. Art. 2 Buchst. d MwStSystRL und dem entsprechenden § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG der Umsatzsteuer unterliegt. Andere Handlungen, die nicht zur Einfuhr in diesem Sinne führen und daher keinen Umsatz i. S. d. Vorschriften darstellen, können nicht die Entstehung der EUSt auslösen (s. Rz. 11). Dies trifft zu z. B. für die Entstehung der EUSt für Gegenstände, die sich in einem Verfahren (Lagerung in der vorübergehenden Verwahrung, einer Freizone, einem Freilager oder einem Zolllager, aktive Veredelung, vorübergehende Verwendung oder externes Versandverfahren) befinden.^[1])

[1] s. Rz. 45a; EuGH v. 11.7.2013, C-273/12, ZfZ 2014, 22, Haufe-Index 4755790; EuGH v. 15.5.2014, C-480/12, ZfZ 2014, 221, Haufe-Index 6755946.

4.2.1 Steuergegenstand

Rz. 45a

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG ist Steuergegenstand der EUSt die Einfuhr von Gegenständen (aus dem Drittlandsgebiet) im Inland. Zollrechtliche Vorschriften, die status- und schuldrechtliche Folgen für Waren festlegen, die nicht aus dem Drittlandsgebiet eingeführt worden sind, sind daher von der sinngemäßen Anwendung auf die EUSt ausgeschlossen. Werden Unionswaren im Inland zu Nicht-Unionswaren abgefertigt, ohne dass dieser Abfertigung eine Einfuhr vorausgegangen war, werden diese Waren nicht auch Einfuhrumsatzsteuergut; denn nur die Einfuhr von Gegenständen unterliegt der EUSt. Hingegen können Zollvorschriften, die auch für die EUSt gelten, z. B. Truppenzollrecht (Rz. 295ff.), Sonderregelungen treffen.

Rz. 45b

Eine Verbrauchsteuer wie die EUSt kann nur entstehen, wenn die Gegenstände eingeführt wurden, d. h. in den Wirtschaftskreislauf des Inlands gelangt sind und einem Verbrauch zugeführt werden können.^[1] Für Gegenstände, die sich vom Zeitpunkt ihres Verbringens an in einem Zollverfahren befinden, das zunächst nicht zu einer Zollschuld führt, sog. Nichterhebungsverfahren z. B. externes Versandverfahren, Zolllager, kann nach Art. 70 und Art. 71 MwStSystRL der Steuertatbestand der EUSt erst zu dem Zeitpunkt eintreten, in dem die Gegenstände diesem Nichterhebungsverfahren nicht mehr unterliegen.^[2] Erst ab dem Zeitpunkt, ab dem sich ein Gegenstand nicht mehr in einem sog. Nichterhebungsverfahren befindet, sondern in den inländischen Wirtschaftskreislauf eingeht, kann eine EUSt entstehen. Ist eine Zollschuld nach Art. 79 Abs. 1 Buchst. a UZK entstanden, ist zu prüfen, ob durch die Zuwiderhandlung auch das Zollverfahren beendet wurde und die Gegenstände in den Wirtschaftskreislauf des Inlands gelangt sind. Es wird im Allgemeinen die Vermutung bestehen, dass diese Folge durch den Verstoß gegen die Zollvorschriften eingetreten ist. Diese Vermutung ist aber widerlegbar, es sei denn, dass die Vermutung erst gar nicht Platz greift, weil die Gegenstände offensichtlich nicht in den Wirtschaftskreislauf gelangt sind, z. B. wenn diese während des Zollverfahrens zerstört oder unwiederbringlich verloren gegangen sind^[3]  oder wenn sie zu ihrem endgültigen Bestimmungsort in einem anderen Mitgliedstaat weiterbefördert wurden.^[4] Dies ist auch der Fall, wenn die Gegenstände zunächst zum freien Verkehr mit unmittelbar anschließenden innergemeinschaftlichen Lieferung abgefertigt wurden.^[5]

[1] EuGH v. 7.11.2013, C-249/12, C-250/12, BFH/NV 2014, 142; EuGH v. 2.6.2016, C-226/14, C-228/14, BFH/NV 2016, 1244.

[2] EuGH v. 11.7.2013, C-273/12, ZfZ 2014, 22, Haufe-Index 4755790; EuGH v. 15.5.2014, C-480/12, ZfZ 2014, 221, Haufe-Index 6755946.

[3] EuGH v. 29.4.2010, C-230/08, BFH/NV 2010, 1229, ZfZ 2010, 211; EuGH v. 18.5.2017, C-154/16, UR 2017, 472, Haufe-Index 10831052.

[4] EuGH v. 10.7.2019, C-26/18, UR 2019, 633, Haufe-Index 13290181; Bender, UR 2019, 641.

[5] A.A. FG Baden-Württemberg v. 14.11.2017, 11 K 1102/15, Haufe-Index 11530414.

4.2.2 Steuerbefreiungen und -ermäßigungen

Rz. 46

Eines ausdrücklichen Ausschlusses der Zollbefreiungen und -ermäßigungen von der sinngemäßen Anwendung auf die EUSt, der noch in § 21 Abs. 2 S. 1 UStG i. d. F. vor dem UStG 1993 vorgesehen war, bedarf es nicht, weil diese Zollvorschriften allgemein von einer sinngemäßen Anwendung ausgeschlossen sind. Befreiungen und Ermäßigungen stellen nämlich Durchbrechungen und Ausnahmen von der Anwendung der Steuersätze des § 12 UStG dar. Der Zolltarif oder seine Ausnahmen, u. a. die außertariflichen Zollfreiheiten in der VO (EG) Nr. 1186/2009^[1] und in § 29 Abs. 1 i. V. m. §§ 12ff. ZollV, finden daher grundsätzlich keine Anwendung auf die EUSt. Die Steuerbefreiung kann vom Abgabenschuldner auch in Anspruch genommen werden, wenn er keine Ahnung hatte, dass der Empfänger einer anschließenden innergemeinschaf...