Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 3 Abs. 6 [Ort der Beför ... / 2 Entstehung und Entwicklung der Vorschrift

Rz. 2

§ 4 Abs. 3 UStDB 1934 enthielt erstmals besondere Regelungen für die Versendungslieferung. Im Bereich des UStG 1951 spielten die Versendungslieferungen außer beim eigentlichen "Versendungsgeschäft" des § 5 UStDB 1951 eine Rolle

• bei den Ausfuhrlieferungen (§ 4 Nr. 3 UStG 1951, § 4a Nr. 2 UStG 1951),
• beim Ausfuhrnachweis (§ 25 UStDB 1951),
• bei der Absetzung vom Entgelt (§ 5 Abs. 4 Nr. 1 UStG 1951) und
• bei der Ausfuhrhändlervergütung (§ 16 Abs. 1 Nr. 3 UStG 1951).

Rz. 3

Im Zuge der Einführung des Mehrwertsteuerrechts wurde in § 3 Abs. 7 UStG 1968 der Zeitpunkt der Beförderungs- und der Versendungslieferungen gleichermaßen geregelt. Der Zusammenhang mit dem Ort der Lieferung ergab sich unter Einbeziehung des § 3 Abs. 6 UStG 1968. Die erste Ausnahmeregelung erhielt die Vorschrift des § 3 Abs. 7 UStG 1968 durch § 3 Abs. 8 UStG 1980, der den Lieferort bei Beförderungs- und Versendungslieferungen aus dem Drittland in Einfuhrfällen unter bestimmten Voraussetzungen in das Einfuhrland verlegte.^[1] Der Ort der Beförderungs- und Versendungslieferungen, bei denen der Liefergegenstand von einem EU-Mitgliedstaat in einen anderen EU-Mitgliedstaat bzw. aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in eines der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Zollfreigebiete gelangt, wird seit dem 1.1.1993 durch § 3c UStG 1993 geregelt, wenn der Abnehmer den Erwerb dort nicht versteuern muss (z. B. weil er Privatperson ist) und der Lieferer die Lieferschwelle überschreitet oder auf deren Anwendung verzichtet (sog. Versandhandelsregelung, s. hierzu die Kommentierung des § 3c UStG). Vereinfachend zusammengefasst führt die Regelung des § 3c UStG zur Verlagerung des Ortes der Lieferung in das Bestimmungsland, in dem die Beförderung oder Versendung endet.

Rz. 4

Bis zum 31.12.1996 galt folgende Fassung des § 3 Abs. 6 UStG:

(6) Eine Lieferung wird dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet.

Die Regelungen über die Bestimmung des Orts einer Lieferung in § 3 UStG 1968-1996 entsprachen nicht den gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben (jetzt Art. 32 MwStSystRL). Zur Anpassung an das EU-Recht wurde die inhaltlich neu gestaltete Vorschrift des § 3 Abs. 6 UStG am 1.1.1997 in Kraft gesetzt (Art. 1 Nr. 2 c) des Umsatzsteuer-Änderungsgesetzes 1997 v. 12.12.1996, BGBl I, 1851, BStBl I, 1560). Die Vorschrift des § 3 Abs. 6 UStG 1997 bekam dadurch ihre im Wesentlichen bis heute geltende Fassung und regelt nunmehr anstelle des bisherigen § 3 Abs. 7 UStG 1993 – entsprechend der Reihenfolge im damals maßgeblichen Art. 8 Abs. 1 der 6. EG-Richtlinie – den Ort der Beförderungs- und Versendungslieferungen. Der im Umsatzsteuerrecht allgemein geltende Grundsatz, dass eine Lieferung dort ausgeführt wird, wo sich der Liefergegenstand zum Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet, ist aus dem bisherigen § 3 Abs. 6 UStG 1993 in § 3 Abs. 7 S. 1 UStG 1997 übernommen und damit gewissermaßen zur Ausnahmeregel geworden.^[2]

Rz. 5

Zu Fragen über die Anwendung des § 3 Abs. 6 UStG 1997 insbesondere zur Auslegung der verwendeten Begriffe, kann auf die insoweit fortgeltenden finanzgerichtlichen Entscheidungen, Verwaltungsanweisungen und die diesbezügliche Literatur zur bis zum 31.12.1996 geltenden Vorgängervorschrift des § 3 Abs. 7 UStG 1968 zurückgegriffen werden.

Rz. 5a

Durch das Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019 ("JStG 2019"),^[3], sind die bis zum 31.12.2019 geltenden Sätze 5 und 6, die das Reihengeschäft betrafen, aufgehoben und gleichzeitig inhaltsgleich in den ab dem 1.1.2020 neu eingefügten § 3 Abs. 6a UStG integriert worden. Für die Regelung des Reihengeschäfts ab dem 1.1.2020 siehe die Kommentierung von § 3 Abs. 6a UStG. Die aufgehobene Regelung in den Sätzen 5 und 6 hatte diese Formulierung:

Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer, ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung dabei durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat.

[1] § 3 Abs. 8 UStG Rz. 1ff.

[2] § 3 Abs. 7 UStG Rz. 1ff.

[3] BGBl I 2019, 2451.