Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 3e Ort der Lieferungen ... / 3.1 Lieferungen von Gegenständen

Rz. 17

Der Anwendungsbereich der Vorschrift knüpft an drei Voraussetzungen an:

• Es wird ein Gegenstand geliefert.
• Die Lieferung wird an Bord bestimmter Beförderungsmittel bewirkt.
• Die Lieferung erfolgt während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets.

Unter diesen Voraussetzungen gilt der Abgangsort des jeweiligen Beförderungsmittels im Gemeinschaftsgebiet als Ort der Lieferung. Von den in § 3e Abs. 1 UStG enthaltenen Tatbestandsmerkmalen (Lieferung "an Bord"; Beförderungsmittel "Schiff", "Luftfahrzeug", "Eisenbahn") wird in Abs. 2 nur der Begriff der "Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebietes" näher bestimmt. Weitere Definitionen anderer Tatbestandsmerkmale, mit Ausnahme des Begriffs der Restaurationsdienstleistung als Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle, fehlen. Es ist nicht ersichtlich, warum z. B. auf eine Definition verzichtet wurde, unter welchen Voraussetzungen eine Lieferung "an Bord eines Schiffs, Luftfahrzeuges oder in einer Eisenbahn" stattfindet. Auch wenn festzustellen ist, dass Art. 37 MwStSystRL als die § 3e UStG für die Bordlieferungen entsprechende Vorschrift des Unionsrechts hierfür ebenfalls keine Begriffsbestimmung enthält und der Gesetzgeber sich beim Wortlaut des § 3e UStG insoweit an die Vorgaben des Unionsrechts gehalten hat, werfen die fehlenden Definitionen gleichwohl Fragen auf.

Rz. 18

Als Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets gilt nach § 3e Abs. 2 UStG die Beförderung oder der Teil der Beförderung zwischen dem Abgangsort und dem Ankunftsort des Beförderungsmittels im Gemeinschaftsgebiet. Bei einer solchen Beförderung darf kein Zwischenaufenthalt außerhalb des Gemeinschaftsgebiets stattgefunden haben. Als Abgangsort gilt der erste Ort innerhalb der Gemeinschaft, an dem Reisende in das Beförderungsmittel einsteigen können. Ankunftsort ist der letzte Ort in der Gemeinschaft, an dem das Beförderungsmittel verlassen werden kann. Die Voraussetzungen des § 3e Abs. 2 UStG sind im Einzelnen in Rz. 40ff. erläutert.

Rz. 19

§ 3e Abs. 1 UStG ist rein eine Bestimmung über den Ort bestimmter Lieferungen (und von Restaurationsleistungen). Deshalb bleiben die übrigen für Lieferungen geltenden Vorschriften, insbesondere die Befreiungsvorschrift für innergemeinschaftliche Lieferungen^[1] und die Vorschriften über den innergemeinschaftlichen Erwerb^[2] unberührt. Daher kann eine Lieferung i. S. d. § 3e UStG unter den weiteren Voraussetzungen des § 6a UStG auch eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung sein oder zu einem innergemeinschaftlichen Erwerb des Empfängers der Lieferung führen.

Rz. 20

Die Vorschrift erfasst – neben den Restaurationsleistungen – die Lieferungen aller Gegenstände. Es handelt sich hierbei insbesondere um Gegenstände, die zum Mitnehmen bestimmt sind, wie z. B. Alkoholika, Zeitungen und Zeitschriften, Andenken, Parfüm, Kaffee, Butter, Kosmetika, Süßigkeiten und dgl. Es kommt nicht darauf an, dass die Gegenstände an Bord verbraucht werden. Wird ein Gegenstand an Bord eines Schiffs während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets geliefert, gilt nach § 3e UStG der Abgangsort des Schiffs im Gemeinschaftsgebiet als Ort der Lieferung unabhängig davon, ob die gelieferten Gegenstände zur Mitnahme von Bord bestimmt sind.^[3] Da die Vorschrift keinerlei Einschränkung hinsichtlich des Gegenstandsbegriffs enthält, erstreckt sie sich insbesondere auf körperliche Gegenstände, die üblicherweise an Bord von Beförderungsmitteln an dortigen Verkaufsstellen verkauft werden. Zigaretten, Alkoholika, Parfums und Kosmetikartikel, also alles, was nicht offensichtlich während der Beförderung an Bord verzehrt oder verbraucht wird, werden als Gegenstände von Lieferungen nach § 3e UStG erfasst.

[1] § 4 Nr. 1 Buchst. b i. V. m. § 6a UStG.

[2] § 1 Abs. 1 Nr. 5, § 1a und § 3c UStG.

[3] BFH v. 2.2.2010, XI B 36/09, BFH/NV 2010, 1500.