Prof. Dr. rer. pol. Hanno Kirsch
Rz. 67
Segmenterlöse
Sowohl nach IFRS 8 als auch nach DRS 28 sind die Erlöse für die anzugebenden Segmente zu berichten. Dabei schreiben sowohl IFRS 8.23 Satz 3 a) und IFRS 8.23 Satz 3 b) als auch DRS 28.35 a) jeweils einen unterteilten Ausweis von Erlösen mit Externen und von Erlösen mit anderen Segmenten vor. Die Erlöse stellen die einzige GuV-Berichtsgröße dar, für welche eine Aufteilung in "externe" und "interne" Erlöse verlangt wird. Mit der gesonderten Angabe der Umsatzerlöse (einschließlich vergleichbarer Erträge) mit anderen Segmenten sollen die konzerninternen Verflechtungen zwischen den Segmenten aufgezeigt werden.
Im Falle der Anwendung des DRS 28 ist zu beachten, dass die Umsatzerlöse auch die vergleichbaren Erträge mit Dritten bzw. mit anderen Segmenten umfassen.
Inhaltlich können die Erlöse für die anzugebenden Segmente zwischen IFRS und DRS/HGB abweichen, falls die Gemeinschaftsunternehmen nach § 310 Abs. 2 HGB anteilmäßig in den Konzernabschluss und damit auch in die Konzern-Umsatzerlöse einbezogen werden. Aufgrund des management approach sind jedoch die Umsatzerlöse von im Konzernabschluss anteilmäßig einbezogenen Gemeinschaftsunternehmen nur dann in die in der Segmentberichterstattung dargestellten "Umsatzerlöse oder vergleichbaren Erträge" der anzugebenden Segmente einzubeziehen, falls diese entweder in dem zur Konzernsteuerung verwendeten Segmentergebnis enthalten sind oder die Umsatzerlöse oder vergleichbaren Erträge unter Einschluss der von quotal konsolidierten Gemeinschaftsunternehmen stammenden anteiligen Umsatzerlöse an die Konzernleitung berichtet werden.
Rz. 68
Da IFRS 8 keine Angaben zur Abgrenzung der berichtspflichtigen Segmenterlöse enthält, ist eine zwingende Orientierung an der Erlösabgrenzung i. S. d. IFRS 15 nicht zwingend; so könnten die in der Segmentberichterstattung berichteten Umsatzerlöse beispielsweise auch Leasingerlöse einschließen. Entscheidend ist vielmehr die Erlösabgrenzung i. S. d. internen Finanzberichterstattung an den bzw. die obersten Entscheidungsträger.
Rz. 68a
Analoges gilt auch für die Abgrenzung der "Umsatzerlöse oder vergleichbaren Erträge" nach DRS 28.35. Im Unterschied zu dem durch DRS 28 aufgehobenen DRS 3 besteht keine Bindung an die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden des zugrunde liegenden HGB-Abschlusses. In diesem Zusammenhang ist bspw. vorstellbar, dass die Umsatzerlöse – in Abweichung der durch das BilRUG erweiterten Umsatzerlösdefinition nach § 277 Abs. 1 HGB i. d. F. des BilRUG – nur die Erlöse aus den für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit der (Kapital-)Gesellschaft typischen Erzeugnisse und Waren sowie aus den für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit typischen Erzeugnisse und Waren der (Kapital-)Gesellschaft typischen Dienstleistungen beinhalten; Voraussetzung hierfür ist jedoch, dass eine entsprechend abgegrenzte Umsatzerlöse-Größe auch an die Konzernleitung berichtet und zur Steuerung der Segmente verwendet wird.
Ebenso könnten die in den Umsatzerlösen enthaltenen, in fremder Währung erfolgten Umsätze auf Basis kalkulatorischer Wechselkurse erfasst sein, sofern die Umsatzerlöse in dieser Abgrenzung in dem zur Konzernsteuerung verwendeten Segmentergebnis eingegangen sind.
Rz. 69
Die Segmenterlöse aus Transaktionen mit anderen Segmenten sind entsprechend dem management approach auf Basis der in der internen Finanzberichterstattung enthaltenen Wertansätze anzusetzen. (Sofern keine Berichterstattung dieser Segmenterlöse an die Konzernleitung erfolgt und die Segmentergebnisse nur Ergebnisbeiträge auf konsolidierter Basis enthalten, entfällt die Berichtspflicht). Damit erfolgt die Bewertung der Segmenterlöse aus Transaktionen mit anderen Segmenten im Regelfall auf der Grundlage der tatsächlich verwendeten Verrechnungspreise für solche Transfers zwischen den Segmenten. Es besteht somit keine Notwendigkeit zur (Um-)Bewertung der Segmenterlöse aus Transaktionen mit Preisen, die unter fremden Dritten üblich wären.
Im Ausgleich hierzu verlangen IFRS 8.27 a) sowie DRS 28.32 a) die Angabe der Grundsätze der Verrechnungspreisbildung.
Konkret versteht hierunter DRS 28.32 a) die Angabe der jeweils verwendeten Transferpreis-Methode, wie beispielsweise die Preisvergleichsmethode oder die Kostenaufschlagsmethode. Weitere Details, wie die Abgrenzung der für die Kostenaufschlagsmethode verwendeten Kosten, können jedoch nicht gefordert werden; zudem würden diese Informationen schnell die Übersichtlichkeit des Segmentberichts sprengen.
Rz. 70
Hinsichtlich sonstiger Angaben, die sich auf die Segmenterlöse beziehen, wird auf Rz. 107 ff verwiesen.
Rz. 71
Segmentergebnis
Aufgrund des management approach geben weder IFRS 8 noch DRS 28 einen inhaltlichen Umfang für das Segmentergebnis vor. Damit sind – in Abhängigkeit der Ausgestaltung der Finanzberichterstattung – unterschiedliche Möglichkeiten der inhaltlichen Abgrenzung vorstellbar.
Beispiele: Brutto-Betriebsergebnis, Deckungsbeitrag (gegebenenfalls unterschiedlicher Stufen ...