Michele Schwirkslies, Jean Bramburger-Schwirkslies
Eine vermögensverwaltende Personengesellschaft erzielt mit der Vermietung grundsätzlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gem. § 21 EStG. Erwirbt und betreibt die Personengesellschaft über die Vermietung hinaus eine PV-Anlage, erzielt sie mit der PV-Anlage grundsätzlich gewerbliche Einkünfte. Aufgrund der Infektions-/Abfärbetheorie des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG hätte der Betrieb einer PV-Anlage die folgenschwere Konsequenz, dass die vormaligen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gewerblich infiziert würden. Damit würde die Begünstigung nach § 22 Nr. 2 i. V. m. § 23 EStG nicht mehr greifen und alle Wertsteigerungen würden im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb besteuert werden.
Vielfach wurden daher in der Vergangenheit immer gesonderte Gesellschaften gegründet, wenn eine PV-Anlage angeschafft werden sollte, um die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nicht zu infizieren/abzufärben.
Um aber auch den vermögensverwaltenden Personengesellschaften die Anschaffung von PV-Anlagen zu ermöglichen ohne eine Abfärbung zu riskieren, wurde § 3 Nr. 72 Satz 3 EStG eingeführt. Fällt die angeschaffte oder vorhandene PV-Anlage in den Anwendungsbereich des § 3 Nr. 72 EStG findet auch § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG keine Anwendung. Die vermögensverwaltende Personengesellschaft erzielt damit weiterhin Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gem. § 21 EStG.
Für den Fall, dass die Personengesellschaft die PV-Anlage bereits vor dem 1.1.2022 angeschafft und installiert hat, kam es bereits zur Infektion/Abfärbung gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG. Durch die Neuregelung entfällt die Infektion/Abfärbung zum 1.1.2022. Dies hat zur Folge, dass es bei der Gesellschaft – soweit sie keine andere gewerbliche Tätigkeit ausübt – zu einer Betriebsaufgabe kommt. Damit werden die bislang dem Betriebsvermögen zugehörigen Wirtschaftsgüter entnommen und deren stille Reserven aufgedeckt. Die Aufdeckung stiller Reserven kann zu einer hohen ertragsteuerlichen Belastung führen.
Worauf geachtet werden muss, wenn durch die PV-Anlage Strom selbst oder durch Mieter verbraucht wird
Wird der durch die PV-Anlage erzeugte Strom von Mietern genutzt oder erfolgt die Nutzung des Stroms für eigene oder fremde betriebliche Zwecke, bleibt es auf Ebene der Gewinnermittlung der PV-Anlage zwar bei der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 72 EStG, der betrieblich genutzte Strom oder Mieterstrom wird jedoch über eine sog. Nutzungseinlage als Betriebsausgabe bei den jeweiligen Einkünfte berücksichtigt.
Stellt die PV-Anlage jedoch einen wesentlichen Bestandteil des Gewerbebetriebs dar, sind keine Einlagen oder Entnahmen zu berücksichtigen, weil es an einer weiteren Einkunftsquelle mangelt, in der der Strom genutzt/verbraucht wird. Beispiel: Ein Unternehmen, welches PV-Anlagen aller Art vertreibt und bei den Kunden installiert, hat selbst eine PV-Anlage auf dem Dach ihres Betriebsgebäudes.