Sonderbilanzen und Status / 6.4 Zu- und Abrechnungen

Rz. 67

Sowohl der Übergang von der Einnahmen-Überschussrechnung zum Bestandsvergleich als auch der Übergang vom Bestandsvergleich zur Einnahmen-Überschussrechnung machen Zu- und Abrechnungen erforderlich (R 4.6 Abs. 1, 2 EStR).

Beim Übergang von Einnahmen-Überschussrechnung zum Bestandsvergleich liegt den Zu- und Abrechnungen der Gedanke zugrunde, dass der Steuerpflichtige so gestellt werden soll, als ob er bereits von Anfang an seinen Gewinn nach Bestandsvergleich ermittelt hätte.^[1] Beim Übergang vom Bestandsvergleich zur Einnahmen-Überschussrechnung gilt es eine Verfälschung des Totalgewinns durch den Wechsel von der Periodisierung zum Zufluss-/Abflussprinzip (§ 11 Abs. 1, 2 EStG) vermeiden.^[2]

Rz. 68

Für die Zu- und Abrechnungen sind Aktiva und Passiva darauf zu untersuchen, ob es unter Beachtung ihrer bisherigen und ihrer zukünftigen steuerlichen Behandlung zu einer Doppel- oder einer Nichtberücksichtigung kommt.^[3]

Rz. 69

Der Saldo aus den Zu- und Abrechnungen ist der Übergangsgewinn oder Übergangsverlust.^[4] Ein Übernahmegewinn, der sich durch den Wechsel von der Einnahmen-Überschussrechnung zum Bestandsvergleich ergibt, kann auf Antrag des Steuerpflichtigen auf das Jahr des Übergangs und die 2 folgenden Jahre verteilt werden.^[5]

Eine entsprechende Regel gibt es für den Übergang vom Bestandsvergleich zur Einnahmen-Überschussrechnung nicht, weil dieser Wechsel freiwillig erfolgt.^[6]

Rz. 70

Die in der Anpassungsrechnung zu erfassenden Posten lassen sich wie folgt darstellen.

Bilanzposten	Hinzurechnungen und Abzüge beim Wechsel ...
	vom Überschuss- zum Bestandsrechner	vom Bestands- zum Überschussrechner

Aktiva

Rohstoffe, Hilfsstoffe, Betriebsstoffe, Fertigerzeugnisse	Hinzurechnen, wurden bereits als BA berücksichtigt	Abziehen, da noch nicht als BA erfasst
Kundenforderungen	Hinzurechnen, da noch nicht als BE erfasst	Abziehen, wurden bereits als BE berücksichtigt
Aktiver RAP	Hinzurechnen, wurden bereits als BA berücksichtigt	Abziehen, da noch nicht als BA erfasst
Maschinen, Einrichtung, Kasse/Bank	Keine Korrektur, ggf. Teilwert-AfA nachholen	Keine Korrektur
Gewillkürtes Betriebsvermögen	Kann erstmals gebildet werden	Keine Entnahme, R 14 Abs. 3 S. 5 EStR
Teilwertabschreibung	Kann in der Bestandsrechnung erstmals vorgenommen werden	Die während der Bestandsrechnung vorgenommenen Teilwertabschreibungen sind nicht zu korrigieren.

Passiva

Darlehen	Keine Korrektur	Keine Korrektur
Ansparrücklage, Reinvestitionsrücklage	Keine Korrektur	Keine Korrektur
Lieferantenschuld	Abziehen, da noch nicht als BA erfasst	Hinzurechnen, wurden bereits als BA berücksichtigt
Rückstellungen	Abziehen, da noch nicht als BA erfasst	Hinzurechnen, wurden bereits als BA berücksichtigt
Passiver RAP	Abziehen, da bereits als BE berücksichtigt	Hinzurechnen, da noch nicht als BE berücksichtigt

[1] Vgl. BFH, Urteil v. 15.5.1974, I R 255/71, BStBl 1974 II S. 518.

[2] Vgl. Schober in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG Kommentar, Vorb. zu § 4-7 Rz. 74, Stand: 12/2022.

[3] Vgl. Drüen, in Brandis/Heuermann, EStG/KStG/GewStG, § 4 Rz. 242, Stand: 12/2022; BFH, Urteil v. 13.9.2001, IV R 13/01, BStBl 2002 II S. 287.

[4] Vgl. Schober, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG Kommentar, Vorb. zu §§ 4-7 Rz. 64, Stand: 12/2022.

[5] R 4.6 Abs. 1 Satz 2 EStR.

[6] § 4 Abs. 3 EStG (… können …). Vgl. BFH, Urteil v. 11.8.1992, VII R 90/91, BFH/NV 1993 S. 346.