3.1 Anwendungsbereich der Steuerbefreiung
Die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 3 UStG gilt für
- die Beförderung von Gegenständen der Ausfuhr in das Drittlandsgebiet, einschließlich der Beförderungen im externen Versandverfahren;
- die Beförderung von Gegenständen der Einfuhr bis zum ersten Bestimmungsort in der Gemeinschaft bzw. einem weiteren verfügten Bestimmungsort, wenn die Kosten für diese Leistung in der Bemessungsgrundlage der Einfuhr enthalten sind;
- den Umschlag und die Lagerung von Gegenständen der Ausfuhr und der Einfuhr;
- handelsübliche Nebenleistungen im Zusammenhang mit der grenzüberschreitenden Beförderung, wie Wiegen, Messen, Probeziehen oder die Abfertigung zum freien Verkehr.
Dabei kommt es nicht darauf an, ob der Spediteur als Besorger oder Beförderer aufgetreten ist. Die Steuerbefreiung gilt durchgängig für Frachtführer, Unterfrachtführer, Spediteure mit oder ohne Selbsteintritt und im Sammelladungsverkehr zunächst für den Frachtführer. Daneben galt die Steuerbefreiung für Umsätze, die bis zum 31.12.2021 ausgeführt wurden, auch für Unterfrachtführer. Für Umsätze ab dem 1.1.2022 gilt die Steuerbefreiung nach Auffassung der Finanzverwaltung nur noch bei der Einfuhr für Unterfrachtführer. Dagegen gilt die Steuerbefreiung nicht für einen Unterfrachtführer im Bereich der Aus- und Durchfuhren.
Die Steuerbefreiung soll nur noch Anwendung finden, wenn die Beförderungsleistung unmittelbar an den Versender oder den Empfänger der Gegenstände erbracht wird.
Auch auf das Inland/Gemeinschaftsgebiet beschränkte Tätigkeiten können steuerfrei sein
Die Bezugnahme zum Drittlandsgebiet knüpft eng an die Ausfuhrabwicklung und Einfuhrabfertigung an. Daher werden auch auf das Inland oder das Gemeinschaftsgebiet beschränkte Tätigkeiten steuerfrei gestellt, wenn sie sich auf Ausfuhren oder Einfuhren beziehen und dieser Zusammenhang belegmäßig nachgewiesen werden kann.
Im B2B Bereich ist die Anwendung der Steuerbefreiung nur für die Abrechnung von Drittlandsgüterbeförderungen an inländische Auftraggeber und für die Frage des Übergangs der Steuerschuld auf den Auftraggeber wichtig. Denn eine Steuerbefreiung setzt eine Steuerbarkeit voraus, Priorität hat damit zunächst die Bestimmung des Leistungsorts.
3.2 Güterbeförderungen und Leistungen im Zusammenhang mit der Ausfuhr
Die Steuerbefreiung bezieht sich unmittelbar auf Versendungen im Zusammenhang mit der Erbringung einer Ausfuhrlieferung bzw. einer Lohnveredelung an Gegenständen der Ausfuhr. Hierbei handelt es sich um den grenzüberschreitenden Transport selbst, einen eventuell anfallenden Vortransport, z. B. durch einen Frachtführer vom Absender zum Flughafen, Bahnhof, Binnen- oder Seehafen, entsprechende Umschlags- und Lagerleistungen sowie die o. g. handelsüblichen Nebenleistungen. Der Ausfuhrbegriff ist in diesem Kontext im zollrechtlichen Sinne zu verstehen, d. h., auch Leistungen im Zusammenhang mit nichtsteuerbaren Verbringungen von Gegenständen (Umsiedlungsgut, Kuriersendungen u.ä.) sind nach den o. g. Vorschriften steuerbefreit. Es muss folglich keine Ausfuhrlieferung im umsatzsteuerlichen Sinne vorliegen.
Zusammenhang ist entscheidend
Ist der Zusammenhang der Leistung mit der Ausfuhr oder der Durchfuhr der Gegenstände anhand von Belegen nachweisbar, ist die Art der erbrachten Leistung unbeachtlich für die Steuerbefreiung.
Die Steuerbefreiung muss durch Belege eindeutig und leicht nachprüfbar sein. Hierfür kommen insbesondere in Betracht:
- Frachturkunden, wie Frachtbrief und Konnossement,
- Speditionsauftrag,
- das im Speditionswesen übliche Bordero oder
- ein Doppel des Versandscheins.
Selbstverständlich können auch die Ausfuhrbestätigungen der Grenzzollstelle (im IT-Verfahren ATLAS-Ausfuhr der Ausgangsvermerk der Ausfuhrzollstelle) oder andere handelsübliche Dokumente genutzt werden, aus denen sich der Grenzübertritt ergibt. Spediteure, die Vortransporte oder Umschlags- und Lagerleistungen erbringen, sind hinsichtlich des belegmäßigen Nachweises auf Bestätigungen ihrer Auftraggeber angewiesen.
Vortransport
Spedition "Blitz" in Dortmund erhält den Auftrag, für ein in Köln ansässiges Lohnveredelungsunternehmen Gegenstände in die USA zu befördern. "Blitz" beauftragt mit dem Vortransport von Köln nach Dortmund als Frachtführer die Spedition "Express", den Transport von Dortmund in die USA führt im Auftrag von "Blitz" ein amerikanischer Spediteur aus.
Der Vortransport der Spedition "Express" an die Spedition "Blitz" ist in Deutschland steuerbar und nicht gem. § 4 Nr. 3 Buchst. a UStG steuerfrei. Bei dem Transport durch die Spedition "Express" handelt es sich um einen im Inland liegenden Vortransport. Mangels Auslandsberührung ist die Steuerbefreiung nicht anwendbar. Die Güterbeförderungsleistung des amerikanischen Spediteurs unterliegt ebenfalls in Deutschland der Besteuerung, ist aber gem. § 4 Nr. 3 Buchst. a UStG steuerfrei. Die Gesamtleistung, die "Blitz" dem Kölner Lohnveredelungsunternehmen schuldet, ist in Deutschland steuerbar, aber gem. § 4 Nr. 3 Buchst. a UStG steuerfrei abzure...