Steuer Check-up 2024 / 2.5.4 Zuordnung von Kosten für den Vermögensübergang

Grunderwerbsteuerpflichtige Immobilientransaktionen führen beim Steuerschuldner stets zu der Frage nach der ertragsteuerlichen Behandlung der gezahlten Grunderwerbsteuer. Ob die Grunderwerbsteuer als Betriebsausgabe zu einer sofortigen Ertragsteuerminderung führt oder als Anschaffungsnebenkosten zu aktivieren ist, ist dabei grundsätzlich abhängig von der Art der Transaktion.

Für die in Folge einer mittelbaren Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 GrEStG festgesetzte Grunderwerbsteuer hat der BFH entschieden, dass diese als nichtobjektbezogene Kosten den sog. Kosten für den Vermögensübergang nach § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG 2006 zuzuordnen ist. Die festgesetzte Grunderwerbsteuer bleibt daher als Teil des Übernahmeergebnisses außer Ansatz mit der Folge, dass diese dem Einkommen im Rahmen der Körperschaftsteuerfestsetzung dem Einkommen außerbilanziell hinzuzurechnen ist (BFH, Urteil v. 23.11.2022, I R 25/20, BStBl 2023 II S. 612). Diese Zuordnung richte sich nach dem Veranlassungsprinzip.

Hinweis

Da nur die sog. nicht objektbezogenen Kosten als Kosten des Vermögensübergangs i.S. des § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG zu berücksichtigen sind, ist die Abgrenzung zu den sog. objektbezogenen Kosten (z.B. die Grunderwerbsteuer beim Grundstücksübergang) maßgebend. Letztere gehören zu den Anschaffungs(neben)kosten und sind daher zu aktivieren.

Die Sätze 1 und 2 in § 12 Abs. 2 UmwStG 2006 sollen bewirken, dass das verschmelzungsbedingte Übertragungsergebnis auf der Ebene der übernehmenden Körperschaft wie der Gewinn aus der Veräußerung einer Beteiligung i.S. des § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG behandelt wird. Daher dürfen laut BFH die "Kosten für den Vermögensübergang" nicht nach anderen Grundsätzen ermittelt werden als die Veräußerungskosten i.S. des § 8b Abs. 2 KStG. Für eine solche Gleichstellung mit Veräußerungskosten spreche zudem der systematische Aspekt, dass Umwandlungsvorgänge immer als Anschaffungs- und Veräußerungsvorgänge behandelt werden. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH sind Veräußerungskosten und Betriebsausgaben danach abzugrenzen, ob ein Veranlassungszusammenhang zu der Veräußerung besteht. Abzustellen sei auf das "auslösende Moment" für die Entstehung der Aufwendungen und ihre größere Nähe zur Veräußerung oder zum laufenden Gewinn. Dies gelte auch für § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG 2006.

Diese Grundsätze übertragend bedeutet, dass der fingierte Erwerb für die Entstehung der Aufwendungen (hier der Grunderwerbsteuer) ursächlich im Sinne eines Veranlassungszusammenhangs in der Sphäre der Übernehmerin ist. Für den Fall der Anteilsvereinigung komme es ausschließlich darauf an, ob die bestandskräftige Grunderwerbsteuerfestsetzung zu einer wirtschaftlichen Belastung geführt hat und durch den verschmelzungsbedingten Übergang der Beteiligung an der grundbesitzenden Gesellschaft veranlasst ist. Dies sei zu bejahen, da der Gegenstand der Besteuerung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG die durch die Verschmelzung herbeigeführte Zuordnung aller Anteile in einer Hand ist. Das Gesetz fingiert mit Hilfe des Ersatztatbestands der Anteilsvereinigung einen zivilrechtlich nicht vorhandenen grundstücksbezogenen Erwerbsvorgang. Dieser stelle den maßgeblichen Besteuerungsgrund dar, d.h. die Grunderwerbsteuer fällt durch den Übergang der Beteiligung an der grundbesitzenden Gesellschaft an.

Hinweis

Unerheblich war für den BFH, ob die Grunderwerbsteuer rechtmäßig festgesetzt worden ist bzw. der bestandskräftig gewordenen Festsetzung "Tatbestandswirkung" zukommen kann. Das bedeutet, sofern Zweifel hinsichtlich der Rechtmäßigkeit der festgesetzten Grunderwerbsteuer bestehen, sollte gegen den Grunderwerbsteuerbescheid Einspruch eingelegt werden.