Steuerliche Behandlung des „Container-Leasing-Modells”

OFD München, Verfügung v. 27.8.1998, S 2170 - 75/8 St 41

Zu den Fragen der Zurechnung von Containern und der weiteren steuerlichen Behandlung auf der Ebene der Investoren nehme ich im Einvernehmen mit der OFD Nürnberg wie folgt Stellung:

Sachverhalt

Eine GmbH erwirbt Container und vermietet diese für eine bestimmte Zeitspanne (i.d.R. sechs Jahre) an verschiedene Nutzer. Nach Abschluß dieser Mietverträge verkauft die GmbH die Container an Privatpersonen, die jeweils in die mit den Nutzern bestehenden (nicht kündbaren) Mietverträge eintreten. Die Privatpersonen (Investoren) schließen gleichzeitig mit der GmbH einen Verwaltungsvertrag ab, in dem die GmbH eine bestimmte Miete für einen Zeitraum von sechs Jahren garantiert, die Gefahr des zufälligen Untergangs trägt und den Rückkauf nach Ablauf der Mietzeit anbietet; teilweise wird hierfür ein fester Andienungspreis vereinbart. Veräußert der Privatinvestor während der Laufzeit des Verwahrungsvertrages den Container, ist der Erwerber verpflichtet, in den Verwaltungsvertrag einzutreten.

Rechtliche Würdigung

I. Wirtschaftliches Eigentum

Entscheidend für die steuerliche Beurteilung des Modells ist, wer als wirtschaftlicher Eigentümer des Leasinggegenstandes (Container) anzusehen und wem der Leasinggegenstand demzufolge zuzurechnen ist.

1. Erwerb eines Containers vor dem 1.7.1997

Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von Containern beträgt lt. AfA-Tabelle grundsätzlich fünf Jahre, bei Containern aus V2A-Stahl (geeignet für Lebensmitteltransporte) sechs Jahre. Die Dauer der Mietzeit von sechs Jahren übersteigt bzw. erreicht damit die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Leasinggegenstandes.

1.1 Rückmietung an die GmbH ohne garantierten Rückkaufpreis:

a) Bei Vollamortisation (d.h. die Mietzahlungen decken die Aufwendungen des lnvestors voll ab) wird die GmbH wirtschaftlicher Eigentümer, so daß der Leasinggegenstand ihr zuzurechnen ist (vgl. BMF-Schreiben vom 19.4.1971, BStBl 1971 I S. 264, Anhang 21/I EStH 1997).

b) Bei Teilamortisation ist der Leasinggegenstand unter analoger Anwendung der Grundsätze von Tz. 6 des BMF-Schreibens vom 23.12.1991 (BStBl 1992 I S. 13, Anhang 21/IV EStH 1997) der Privatperson zuzurechnen. Das BMF-Schreiben vom 22.12.1975 (Anhang 21/III EStH 1997) kommt hier nicht zur Anwendung, da der Investor mangels festgelegtem Andienungspreis nicht die Sicherheit hat, in keinem Fall vom Wertminderungsrisiko betroffen zu sein.

1.2 Rückmietung an die GmbH mit garantiertem Rückkaufpreis:

a) Bei Vollamortisation ist der Leasinggegenstand der GmbH zuzurechnen (s. 1.1 a).

b) Bei Teilamortisation kommt es ebenfalls zur Zurechnung bei der GmbH, da die Privatperson – anders als bei 1.1 b) – hier kein Wertminderungsrisiko trägt.

2. Erwerb eines Containers nach dem 30.6.1997

Es ist von einer einheitlichen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von acht Jahren auszugehen (vgl. BStBl 1997 I S. 376, 383). Bei einer Mietdauer von sechs Jahren bleibt die Privatperson in jedem Fall nicht nur zivilrechtlicher, sondern auch wirtschaftlicher Eigentümer, so daß der Leasinggegenstand ihr zuzurechnen ist (vgl. BMF-Schreiben vom 19.4.1971, Anhang 21/I EStH 1997 und vom 22.12.1975, Anhang 21/III EStH 1997).

II. Qualifizierung der Einkünfte der Privatperson

1. Zurechnung des Containers bei der GmbH

Es liegt eine Kapitalüberlassung durch den Investor vor, die zu Einkünften i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG führt.

Nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder gewährt worden ist, auch wenn die Höhe des Entgelts von einem ungewissen Ereignis abhängt. Diese Voraussetzungen sind hier erfüllt.

Soweit von vornherein ein Rückkaufpreis festgelegt ist, stehen die Erträge fest. Sie fließen dem Investor mit jeder Mietrate sowie mit dem Rückkaufpreis zu. Die einzelnen Zahlungen sind dementsprechend in einen Kapital- und einen Zinsanteil aufzuteilen. Die Aufteilung kann nach der Zinsstaffelmethode (vgl. ESt-Kartei § 4 Karte 1.2) vorgenommen werden.

Steht der Rückkaufpreis nicht fest, ist eine Aufteilung der einzelnen Raten in Zins und Tilgung nicht möglich. Kapitaleinnahmen liegen in diesem Fall erst dann vor, wenn die erhaltenen Zahlungen die Anschaffungskosten des Investors übersteigen.

2. Zurechnung des Containers bei der Privatperson

Die Vermietung beweglicher Wirtschaftsgüter erfüllt entweder den Tatbestand des § 15 EStG oder des § 22 Nr. 3 EStG. Welche der beiden Vorschriften einschlägig ist, kann nur unter Berücksichtigung aller Umstände des jeweiligen Einzelfalles entschieden werden. Von einer gewerblichen Vermietung ist nachR 137 (3) EStR 1996 nur dann auszugehen, wenn im Zusammenhang mit der Vermietung ins Gewicht fallende Sonderleistungen erbracht werden oder der Umfang der Tätigkeit eine unternehmerische Organisation erfordert.

Normenkette

EStG § 22 Nr. 3