Steuerliche Beurteilung von Nebentätigkeiten / 2.3 Höhe des Freibetrags

Der Freibetrag nach § 3 Nr. 26a EStG kann nicht in Anspruch genommen werden, wenn für die Einnahmen aus derselben Tätigkeit ganz oder teilweise eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 EStG (Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen), nach § 3 Nr. 26 EStG (sog. Übungsleiterfreibetrag) oder nach § 3 Nr. 26b EStG gewährt wird.^[1] Greifen also auch die Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 12, Nr. 26, Nr. 26b EStG, sind diese vorrangig.^[2]

Auf die Tätigkeit als ehrenamtlicher Richter findet die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 26a EStG dann keine Anwendung, wenn nach § 3 Nr. 12 EStG steuerfreier Aufwendungsersatz gezahlt worden ist.^[3]

Ausgeschlossen ist allerdings nur die doppelte Inanspruchnahme des Freibetrags für Tätigkeiten, die zugleich unter § 3 Nr. 26 EStG und § 3 Nr. 26a EStG fallen. Beide Freibeträge können aber nebeneinander geltend gemacht werden, wenn nicht dieselbe Tätigkeit abgegolten wird.^[4] Vereine und Verbände können daher den im Nebenberuf engagierten Mitgliedern oder Vereinshelfern, z. B. dem Vereinsvorstand oder Verwaltungshelfern, eine steuer- und sozialversicherungsfreie Aufwandsentschädigung bis 840 EUR im Jahr pauschal auszahlen.

Der BFH hat entschieden, dass es sich bei dem Freibetrag in § 3 Nr. 26a EStG um einen nur einmal für sämtliche Einkünfte im Sinne dieser Vorschrift zu gewährenden Jahresbetrag handelt.^[5]

Die Aufwandsentschädigung für eine Aufsichtsratstätigkeit bezüglich einer kommunalen GmbH, die als Eigenbetrieb einer Stadt zum Teil hoheitliche Aufgaben erfüllt, ist nicht nur anteilig, sondern vollumfänglich nach § 3 Nr. 26a EStG steuerfrei.^[6] Die Steuerbefreiung der Tätigkeit im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts hat keine weiteren Voraussetzungen; sie muss insbesondere nicht gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke fördern.

Praxis-Beispiel

Freibeträge für verschiedenartige Tätigkeiten nebeneinander

A ist nebenberuflich als Fußballtrainer tätig und erhält dafür vom Verein eine Aufwandsentschädigung von 3.000 EUR jährlich. Außerdem ist er nebenberuflich Kassierer im Tennisclub und erhält für diese Tätigkeit (nach der Vereinssatzung) eine Aufwandsentschädigung von 840 EUR im Jahr.

Die vom Fußballverein gezahlte Aufwandsentschädigung von 3.000 EUR ist nach § 3 Nr. 26 EStG und die Aufwandsentschädigung des Tennisclubs von 840 EUR nach § 3 Nr. 26a Satz 1 EStG steuerfrei.^[7]

Der Freibetrag nach § 3 Nr. 26a EStG ist ein Jahresbetrag. Dieser wird wie erwähnt auch dann nur einmal pro Jahr gewährt, wenn mehrere begünstigte Tätigkeiten i. S. d. Vorschrift ausgeübt werden.^[8] Er ist nicht zeitanteilig aufzuteilen, wenn die begünstigte Tätigkeit lediglich wenige Monate ausgeübt wird.^[9] Auch bei der Zusammenveranlagung kann der Freibetrag nur von jedem Ehegatten oder Lebenspartner bis zur Höhe der Einnahmen, höchstens 840 EUR, die er für eine eigene begünstigte Tätigkeit erhält, in Anspruch genommen werden. Eine Übertragung des nicht ausgeschöpften Teils des Freibetrags eines Ehegatten oder Lebenspartners auf höhere Einnahmen des anderen Ehegatten oder Lebenspartners aus der begünstigten nebenberuflichen Tätigkeit ist nicht zulässig.

Der Freibetrag wirkt sich nur bis zur Höhe der für die nebenberufliche Tätigkeit erhaltenen Einnahmen aus. Wer keine Einnahmen hat, erhält natürlich auch keinen Freibetrag.^[10] Betragen die Einnahmen z. B. nur 400 EUR, wird auch nur ein Freibetrag von 400 EUR gewährt. Den Freibetrag gibt es auch, wenn dem Steuerpflichtigen für seine ehrenamtliche Tätigkeit überhaupt keine Aufwendungen entstanden sind. Ein Abzug von anderen steuerpflichtigen Einnahmen aus einer anderen haupt- oder nebenberuflichen Tätigkeit ist nicht zulässig.

Nach § 3 Nr. 26a Satz 3 EStG sind Aufwendungen im Zusammenhang mit der begünstigten Tätigkeit nur insoweit abzugsfähig, als sie den Betrag von 840 EUR übersteigen. § 3 Nr. 26a Satz 3 EStG ist lex specialis gegenüber § 3c Abs. 1 EStG. Sind also die tatsächlichen Aufwendungen des Steuerpflichtigen höher als der Freibetrag, sind die tatsächlichen Aufwendungen abzugsfähig. Diese müssen dann nachgewiesen oder glaubhaft gemacht werden, natürlich in voller Höhe, also auch in Höhe des Freibetrags von 840 EUR.

[1] BMF, Schreiben v. 21.11.2014, IV C 4-S 2121/07/0010:032, BStBl 2014 I S. 1581, Tz. 5.

[2] § 3 Nr. 26a Satz 2 EStG.

[3] BFH, Urteil v. 31.1.2017, IX R 10/16, BStBl 2018 II S. 571.

[4] Schauhoff/Kirchhain, DStR 2007 S. 1985, 1991; Tormöhlen in: Korn, EStG, § 3 Nr. 26a Rz. 4 (152. EL, April 2024).

[5] BFH, Urteil v. 3.7.2018, VIII R 28/15, BStBl 2018 II S. 715.

[6] BFH, Urteil v. 8.5.2024, VIII R 9/21, BFH/NV 2024 S. 1077, Rz. 21,

A.A. BMF, Schreiben v. 21.11.2014, IV C 4-S 2121/07/0010:032, BStBl 2014 I S. 1581, Tz. 6.

[7] BMF, Schreiben v. 21.11.2014, IV C 4-S 2121/07/0010:032, BStBl 2014 I S. 1581, Tz. 6.

[8] BFH, Urteil v. 3.7.2018, VIII R 28/15, BStBl 2018 II S. 715,

BMF, Schreiben v. 21.11.2014, V C 4 – S 2121/07/0010:032, BStBl 2014 S. 1582, Tz. 7.

[9] BMF, Schreiben v. 21.11.2014, IV C 4-S 2121/07/0010:032, BSt...