Tantieme: Instrument zur Erfolgsbeteiligung des GmbH-Ges ... / 3.2 Gewinn-, Rohgewinn- und ...

Tantieme: Instrument zur Erfolgsbeteiligung des GmbH-Ges ... / 3.2 Gewinn-, Rohgewinn- und Umsatztantiemen

Dipl.-Kfm. Thomas Mertes

Gewinnabhängige Tantiemen stoßen weder bei der Finanzverwaltung noch in der Rechtsprechung auf grundsätzliche Bedenken, wenn sie den formalen Anforderungen und denjenigen an die Angemessenheit genügen. Dagegen werden umsatzabhängige Tantiemen steuerrechtlich nur in Ausnahmefällen anerkannt^{^[1]}, denn der BFH sieht darin einerseits den Versuch, den Gewinn der GmbH abzusaugen, andererseits das Risiko unwirtschaftlichen Verhaltens, indem Umsätze ohne Rücksicht auf die Folgen für die Ertragslage gesteigert werden.

Soll eine Umsatztantieme vereinbart werden, liegt es deshalb an der GmbH nachzuweisen, warum die von ihr damit angestrebten Ziele nicht mit einer gewinnabhängigen Vergütung verfolgt werden können^{^[2]} bzw. welche besonderen Gründe für diese unübliche Gestaltung sprechen.^{^[3]} Als Gründe für eine Umsatztantieme werden meist genannt:

Üblichkeit von Umsatztantiemen in der Branche, der eine GmbH angehört;
fehlende Gewinnaussichten während der Aufbau- oder Umstellungsphase einer GmbH;
Honorierung besonderer Leistungen, vor allem des für den Vertrieb zuständigen Geschäftsführers.

Obwohl Umsatztantiemen in einigen Branchen üblich sind, z. B. in der Computerindustrie sowie in Handels- und Maklerunternehmen, genügt die Branchenüblichkeit allein nicht, um eine Umsatztantieme zu rechtfertigen. Dies hat der BFH^{^[4]} ausdrücklich für Handelsunternehmen, das FG München^{^[5]} für Maklergesellschaften entschieden. Der BFH sieht in der Branchenüblichkeit nur ein Indiz dafür, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter eine Umsatztantieme gewährt hätte. Andererseits spricht fehlende Branchenüblichkeit nicht gegen eine Umsatztantieme, wenn die individuellen Verhältnisse der GmbH die Vereinbarung einer Umsatztantieme als sachgerecht erscheinen lassen.

Als möglich sieht der BFH^{^[6]} die Vereinbarung von Umsatztantiemen in Fällen an, in denen ein Geschäftsführer wegen geringer Gewinne oder gar Verluste nicht durch eine Gewinntantieme motiviert werden kann, wie dies in der Aufbau- oder einer Umstellungsphase häufig anzutreffen ist. Wird unter diesen Umständen eine Umsatztantieme vereinbart, muss sichergestellt werden, dass die Umsatztantieme nur für die Dauer der Aufbau- und Umstellungsphase zu zahlen und der Höhe nach limitiert ist. Dies gilt auch für einen Geschäftsführer, der Minderheitsgesellschafter ist.^{^[7]} Offengelassen hat der BFH dagegen, ob die zu Umsatztantiemen für Geschäftsführer entwickelten Grundsätze auch auf deren als leitende Angestellte tätige Angehörige übertragbar sind.^{^[8]}

In – nicht näher beschriebenen – Einzelfällen kann es nach Ansicht des BFH^{^[9]} auch angebracht sein, dem ausschließlich für den Vertrieb zuständigen Geschäftsführer eine am Umsatz bemessene Tantieme einzuräumen. Für den für den Gesamtbetrieb verantwortlichen Geschäftsführer akzeptiert der BFH dagegen lediglich eine Gewinntantieme als Form der Erfolgsbeteiligung, das gilt auch dann, wenn sich eine Umsatztantieme allein nach den von ihm erzielten Provisionen bemisst.^{^[10]} Wird einem für den Vertrieb zuständigen Geschäftsführer eine Umsatztantieme zugesagt, sollten in die Bemessungsgrundlage für die Tantieme nur die Umsätze eingehen, die allein seiner Tätigkeit bzw. seinem Geschäftsführungsbereich zuzurechnen sind. Vor allem Umsätze aus für die GmbH unüblichen Tätigkeiten – z. B. aus dem Verkauf von nicht mehr benötigtem Anlagevermögen – dürfen nicht Teil der Bemessungsgrundlage sein. Unter Umständen kann es sich anbieten, die Tantiemeregelung für den Vertriebsgeschäftsführer denjenigen der Verkaufsleiter oder der Außendienstmitarbeiter anzupassen.

Rohgewinntantiemen werden vom BFH grundsätzlich anerkannt.^{^[11]} Entsprechen die Roherträge jedoch weitgehend den Umsatzerlösen, gelten für Rohgewinntantiemen die besonderen Voraussetzungen für die Anerkennung von Umsatztantiemen.^{^[12]} Die Finanzverwaltung hat Rohgewinntantiemen zunächst völlig abgelehnt^{^[13]}, mittlerweile allerdings anerkannt und stellt sie "normalen" Gewinntantiemen gleich.^{^[14]}

[1] BFH, Urteil v. 28.6.1989, I R 89/85, BStBl 1989 II S. 854.

[2] BFH, Urteil v. 5.10.1977, I R 230/75, BStBl 1978 II S. 234.

[3] FG Saarland, Urteil v. 1.2.1991, 1 K 45/90, EFG 1992 S. 33; Hessisches FG, Beschluss v. 13.12.1991, 4 V 5579/91, EFG 1992 S. 415.

[4] BFH, Beschluss v. 30.8.1995, I B 114/94, BFH/NV 1996 S. 265.

[5] FG München, Urteil v. 27.4.2001, 6 K 810/98, DStRE 2001 S. 1236; ebenso Hessisches FG, Urteil v. 15.1.2004, 4 K 3169/02, EFG 2005 S. 479.

[6] BFH, Urteil v. 19.5.1993, I R 83/92, BFH/NV 1994 S. 124; BFH, Urteil v. 28.6.2006, I R 108/05, BFH/NV 2007 S. 107.

[7] BFH, Urteil v. 19.2.1999, I R 105-107/97, BStBl 1999 II S. 321.

[8] BFH, Beschluss v. 9.7.2007, I B 123/06, BFH/NV 2007 S. 2148.

[9] BFH, Urteil v. 19.5.1993, I R 83/92, BFH/NV 1994 S. 124; BFH, Urteil v. 28.6.2006, I R 108/05, BFH/NV 2007 S. 107.

[10] BFH, Beschluss v. 12.10.2010, I B 70/10, BFH/NV 2011 S. 301.

[11] BFH, Urteil v. 25.10.1995, I R 9/95, BFH/NV 1996 S. 82; BFH, Beschluss v. 26.1.1999, I B 119/98, BStBl 1999 II S. 241.

[12] BFH,...