Teil B: Grundlagen steuerlicher Verrechnungspreise / 5.1 Risiken identifizieren und reduzieren

Widmen wir uns zuerst den Risiken bzw. den Folgen, die sich aus unangemessenen steuerlichen VP ergeben können. In den meisten Staaten lassen sich folgende Risikobereiche beobachten, die in den folgenden Kapiteln noch detaillierter erläutert werden:

Abb. 62: VP-Risiken

5.1.1 Doppelbesteuerung

Im Rahmen einer Umfrage der EU-Kommission^[66] im Januar 2011 wurden zahlreiche europäische Unternehmen nach den Ursachen von Doppelbesteuerung befragt. Abbildung 63 zeigt zum einen die breite Streuung der Ursachen einer Doppelbesteuerung. Sie zeigt aber auch, dass (unangemessene) steuerliche Verrechnungspreise mit Abstand die häufigsten Doppelbesteuerungsfälle auslösen^[67]:

Abb. 63: Ursachen der Doppelbesteuerung

Eine PwC-Studie^[68], bei der in 2015 ausschließlich Vertreter von deutschen Firmen befragt worden sind, bestätigt, dass VP besonders im Fokus der Betriebsprüfung stehen. Dies zeigt Abbildung 64:

Abb. 64: VP im Fokus der Betriebsprüfung

In der Praxis führen beispielsweise die folgenden zwei Fälle zu einer VP-induzierten Doppelbesteuerung:

1. doppelte Versteuerung desselben Gewinns in zwei Staaten oder
2. Nichtanerkennung von Betriebsausgaben in einem Staat bei gleichzeitiger Besteuerung der Betriebseinnahmen im anderen Staat.

Der obige Fall 1 soll anhand des folgenden Beispiels veranschaulicht werden:

Beispiel: Doppelte Versteuerung desselben Gewinns in zwei Staaten

Das Beispiel basiert auf folgendem Sachverhalt: Die deutsche DE AG fertigt Produkte und vertreibt sie über die französische Vertriebstochter FR SARL an die französischen Kunden. Die DE AG veräußert ihre Produkte für 80 EUR je Stück (Herstellungskosten je Stück = 75 EUR) an die Vertriebstochtergesellschaft, die die Waren für 120 EUR je Stück an konzernfremde Kunden veräußert. Die Verwaltungs- und Vertriebskosten betragen 10 EUR je Stück. Die Steuersätze seien aus didaktischen Gründen in beiden Ländern gleich hoch, z. B. 30 %. Die vereinfachten tatsächlichen handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnungen ("GuV") der beiden Gesellschaften sowie die simplifizierte Konzern-GuV bilden den Verkauf eines Produkts von der DE AG an die FR SARL wie folgt ab (alle Zahlen in Euro):

IST Gewinn- und Verlustrechnung		DE AG	FR SARL	Konzern
Umsatzerlöse		80	120	120
–	Herstellungskosten (COGS)	– 75	– 80	– 75
=	Bruttomarge	5	40	45
	Bruttomarge in %	6 %	33 %	38 %
–	Betriebsausgaben (SG & A)		– 10	– 10
=	EBIT	5	30	35
	EBIT in %	6 %	25 %	29 %
–	Steuern (DE = 30 %; FR = 30 %)	– 1,5	– 9	– 10,5
=	Jahresüberschuss	3,5	21	24,5
	Nachsteuerrendite in %			20 %

Nun stellt die Betriebsprüfung unstrittig fest, dass die französische Vertriebsgesellschaft als funktions- und risikoarme Routinegesellschaft^[69] deutlich mehr Gewinn erzielt hat, als dies vergleichbare unabhängige Vertriebsgesellschaften tun. Nach den eigenen Datenbankrecherchen^[70] der deutschen Betriebsprüfung wäre eher eine EBIT-Marge von 8 % anstatt von 25 % als steuerlich angemessen (d. h. fremdüblich^[71]) anzusehen. Daher hat die Betriebsprüfung den VP auf 100 EUR je Stück und somit eine VP-Anpassung bei der DE AG in Höhe von 20 EUR festgestellt. Eine gesetzlich vorgeschriebene sogenannte "verwertbare" VP-Dokumentation^[72] konnte nicht vorgelegt werden.

Falls das Unternehmen sich gem. der Betriebsprüfung "richtig" verhalten hätte, dann hätte sich folgende GuV ergeben (alle Zahlen in Euro):

Soll Gewinn- und Verlustrechnung		DE AG	FR SARL	Konzern
	Umsatzerlöse	100	120	120
–	Herstellungskosten (COGS)	– 75	– 100	– 75
=	Bruttomarge	25	20	45
	Bruttomarge in %	25 %	17 %	38 %
–	Betriebsausgaben (SG & A)		– 10	– 10
=	EBIT	25	10	35
	EBIT in %	25 %	8 %	29 %
–	Steuern (DE = 30 %; FR = 30 %)	– 7,5	– 3	– 10,5
=	Jahresüberschuss	17,5	7	24,5
	Nachsteuerrendite in %			20 %

Bei unterstellten identischen Steuersätzen würden sich die Konzernkennzahlen im Vergleich zu der Ist-GuV nicht ändern. Allerdings ist nun die EBIT-Marge der DE AG im Gegensatz zum Ausgangsfall deutlich höher als die der FR SARL.

Die steuerliche VP-Anpassung bei der DE AG in der Höhe von 20 EUR je Stück hat folgende Auswirkungen:

Auswirkungen		Ergebnis
Mehrsteuern:	20 EUR × 30 %	6,0 EUR
Zinsen[73]:	6 % (bis 2018!) × 5 Jahre × 6 EUR	1,8 EUR
Strafzuschläge[74]:	10 % × 20 EUR	2,0 EUR
Steuerbelastung der DE AG aus VP-Anpassung in Euro:		9,8 EUR
Bisherige Steuerbelastung der DE AG:		1,5 EUR
Gesamtsteuerbelastung der DE AG:		11,3 EUR
Bisherige Steuerbelastung der FR SARL:		9,0 EUR
Gesamtsteuerbelastung des Konzerns:		20,3 EUR
Konzernsteuerquote vor/nach BP		30 %/58 %[75]
Konzernnachsteuerrendite vor/nach BP		20 %/12,2 %[76]

Abbildung 65 zeigt die Steuerbelastungen, jeweils vor und nach der Betriebsprüfung (Zahlen in Euro):

Abb. 65: Steuerbelastungen vor und nach der Betriebsprüfung

Im Ergebnis führt die VP-Anpassung bei der DE AG in Höhe von 20 EUR zu einer dramatischen Erhöhung der Konzernsteuerquote von 30 % auf über 58 %, während die Nachsteuerrendite im Konzern von 20 % auf 12,2 % signifikant sinkt. Die Konzern-Steuerbelastung ist nach der BP um 93 % höher als davor! Wesentliche Ursache hierfür ist die Dopp...