Zusammenfassung
Der Teilwert wird in § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG als derjenige Betrag definiert, "den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt". Maßgeblich ist danach der Wert, den das einzelne Wirtschaftsgut als "Teil" (daher der Begriff "Teilwert") der wirtschaftlichen Einheit "Betrieb" hat.
Der Teilwert ist ein objektiver Wert, der nicht auf der persönlichen Auffassung des Steuerpflichtigen, sondern auf einer allgemeinen Werteinschätzung beruht. Bei der Teilwertermittlung handelt es sich um eine Schätzung nach § 162 AO, da es sich nur um den gedachten Erwerb des Betriebs handelt. Der Teilwert ist eine bestimmte feste Größe und darf deshalb nicht nach einer Bandbreite bestimmt werden.
Die Rechtsprechung hat für die Wertermittlung bestimmte Grenzwerte aufgestellt. Der Teilwert von betriebsnotwendigen Wirtschaftsgütern entspricht höchstens den Wiederbeschaffungskosten für ein Wirtschaftsgut gleicher Art und Güte am Bewertungsstichtag. Wertuntergrenze ist i. d. R. der Einzelveräußerungspreis. Das ist praktisch der gemeine Wert oder der Verkehrswert des Wirtschaftsguts.
Der "Teilwert" wird in einer Vielzahl von gesetzlichen Vorschriften erwähnt, z. B. in § 6 Abs. 1 Nr. 1 Sätze 2 – 4, Nr. 2 Sätze 2, 3, Nr. 4, Nr. 5, Nr. 7, Abs. 5–6 EStG. Darüber hinaus aber auch in § 2a Abs. 1 Nr. 3a EStG; § 3 Nr. 40 EStG; § 5a Abs. 4 und 6 EStG; § 6a Abs. 3 EStG; § 7 Abs. 4 Satz 4 EStG; § 11c EStDV; § 10 BewG.
Verwaltungsseitige Erläuterungen finden sich u. a. in R 6.7 EStR 2012 (Teilwert), R 6.8 EStR 2012 (Bewertung des Vorratsvermögens), R 6a Abs. 11 EStR 2012 (Rückstellungen für Pensionsrückstellungen), R 7a Abs. 5 EStR 2012 (Anzahlungen auf Anschaffungskosten) sowie H 6.7 "Teilwert" EStH 2021 und im BMF, Schreiben v. 2.9.2016, BStBl 2016 I S. 996, das sich mit Teilwertabschreibungen befasst.
1 Legaldefinition
§ 6 EStG sieht vor, dass Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens von bilanzierenden Steuerpflichtigen prinzipiell mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bewerten sind. Als dritten Bewertungsmaßstab nennt das Gesetz den "Teilwert". Es handelt sich um einen steuerlichen Wert, der jedoch eine ähnliche Funktion hat wie der im Handelsrecht geltende "niedrigere Wert" nach § 253 Abs. 3 Satz 5 bzw. § 253 Abs. 4 Satz 1 HGB.
Die Vorschrift des § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG enthält eine eigene Legaldefinition des Teilwerts. Danach ist Teilwert der anteilige Betrag für ein einzelnes Wirtschaftsgut, den ein gedachter Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des gedachten Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde. Dabei ist davon auszugehen, dass er den Betrieb fortführt.
Der Teilwert soll dem objektiven Wert der im Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen befindlichen Wirtschaftsgüter entsprechen. Zu diesem Zweck bedient sich die Legaldefinition des Teilwerts des "gedachten Erwerbers". Dieser wird lediglich, sozusagen als objektiver Bewerter, an die Stelle des jeweiligen Steuerpflichtigen gesetzt.
Der Teilwertbegriff stellt maßgeblich auf die konkrete betriebliche Funktion des jeweiligen Wirtschaftsguts ab. Jedenfalls dann, wenn für einen gedachten Erwerber aus der funktionalen Bedeutung des Wirtschaftsguts im Rahmen des Gesamtbetriebs kein anderer Wert folgt, entspricht der Teilwert i. d. R. dem Verkehrswert.
2 Teilwertvermutungen
Für die Ermittlung des Teilwerts gibt es keine festen Regeln. Bei der Ermittlung des Teilwerts als objektivem Wert handelt es sich um eine Schätzung i. S. d. § 162 AO, der nicht auf der persönlichen Auffassung des Steuerpflichtigen, sondern auf einer allgemeinen Werteinschätzung beruht. Die Rechtsprechung hat – im Interesse der Objektivierung und der erforderlichen Vereinfachung und Vereinheitlichung der Bewertung – zur Schätzungserleichterung sog. Teilwertvermutungen aufgestellt. Bei diesen Vermutungen handelt es sich um allgemeine Erfahrungssätze. Die vom BFH aufgestellten Teilwertvermutungen besagen Folgendes:
2.1 Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens
Der Teilwert eines neu hergestellten oder angeschafften abnutzbaren Anlageguts entspricht im Zeitpunkt seiner Anschaffung oder Herstellung den Anschaffungs- oder Herstellungskosten. An den fol...