Überführung/Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern / 4.6.2 Einzelwirtschaftsgüterübertragung zwischen Gesamthands- und Sonderbetriebsvermögen

Rz. 73

§ 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG regelt die Buchwertfortführung für die Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern innerhalb des Sonderbetriebsvermögens und des Gesamthandsvermögens derselben Mitunternehmerschaft. In diesen Fällen hat die Vorschrift jedoch nur deklaratorischen Charakter, denn Übertragungen innerhalb derselben Mitunternehmerschaft stellen auch ohne gesetzliche Regelung keine Entnahme dar. Es kommt zivilrechtlich zwar zu einem Rechtsträgerwechsel, nicht jedoch zu einer Entnahme, da das steuerliche Betriebsvermögen einer Personengesellschaft neben dem Gesamthandsvermögen auch das Sonderbetriebsvermögen der Mitunternehmer umfasst.^[1]

Rz. 74

Des Weiteren ist § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG anwendbar auf Übertragungen zwischen dem Sonderbetriebsvermögen bei der einen Mitunternehmerschaft und dem Gesamthandsvermögen bei einer anderen Mitunternehmerschaft, an der der Steuerpflichtige ebenfalls beteiligt ist. Diese Übertragungsvariante kann bspw. als Gestaltungsinstrument verwendet werden, um Sonderbetriebsvermögen, das im Falle einer geplanten Veräußerung oder unentgeltlichen Übertragung des Mitunternehmeranteils zurückbehalten werden soll und damit einer Begünstigung des Übertragungsvorgangs nach § 6 Abs. 3 EStG oder §§ 16, 34 EStG entgegenstehen würde, rechtzeitig vor der geplanten Übertragung aus dem Mitunternehmeranteil herauszunehmen.^[2] Die unmittelbare Übertragung von einzelnen Wirtschaftsgütern zwischen den Gesamthandvermögen von Schwesterpersonengesellschaften stellt hingegen keinen Anwendungsfall des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG dar und ist somit nicht zu Buchwerten möglich. Zu der Frage, ob es sich in Bezug auf eine eventuelle ertragsteuerliche Nichtberücksichtigung nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG im Bereich von beteiligungsidentischen Schwesterpersonengesellschaften um einen Verstoß gegen Art. 3 GG handelt, hat das BVerfG geurteilt. In seiner Entscheidung kommt das BVerfG zu dem Ergebnis, dass § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar ist, soweit danach die Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften zum Buchwert ausgeschlossen ist.

Das BVerfG verpflichtete den Gesetzgeber, rückwirkend für Übertragungvorgänge ab 2001 eine Neuregelung zu treffen. Bis dahin gilt § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG für Übertragungsvorgänge ab 2001 auch, für unentgeltliche Übertragungen zwischen den Gesamthandsvermögen beteiligungsidentischer Personengesellschaften.

Im Rahmen des Jahressteuergesetz 2024 ist der Gesetzgeber seiner Verpflichtung eine Neuregelung zu formulieren nachgekommen und hat^[3] eine neue Nr. 4 in § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG eingefügt. Gem. § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 4 EStG ist nun auch eine untentgeltliche Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen den Gesamthandsvermögen verschiedener Mitunternehmerschaften derselben, identisch beteiligten Mitunternehmer möglich.^[4]

Rz. 75

Die Übertragung von Wirtschaftsgütern aus dem Sonderbetriebsvermögen auf eine Mitunternehmerschaft ist unter den Voraussetzungen des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG steuerrechtlich auch dann mit dem Buchwert anzusetzen, wenn in der Handelsbilanz der Mitunternehmerschaft eine Wertaufstockung erfolgt.^[5]

[1] BFH, Urteil v. 19.9.2012, IV R 11/12, BFH/NV 2012 S. 1880 Nr. 11; Krumm, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, 2024, § 6 Rz. 1861.

[2] Kulosa, in Schmidt, EStG, 2024, § 6 Rz. 801, BVerfG 2BvL 8/13.

[3] Regierungsentwurf des Jahressteuergesetz 2024, BT-Drucks. 20/12780, beschlossen vom Deutschen Bundestag am 18.10.2024.

[4] BVerfG, Beschluss v. 28.11.2023, 2 BvL 8/13,

BFH, Urteil v. 25.11.2009, I R 72/08, BStBl 2010 II S. 471;BMF, Schreiben v. 8.12.2011, IV C 6 – S 2241/10/100002, BStBl 2011 I S. 1279, Rz. 18, siehe dazu Abschnitt 5.6.

[5] Korn, KÖSDI 2002, S. 13283 m. w. N.