Umsatzsteuer in der Rechnungslegung / 4.7 Vorsteuerberichtigung gemäß § 15a UStG

Rz. 47

Der Abzug von Vorsteuern auf bezogene Lieferungen/sonstige Leistungen setzt u. a. voraus, dass damit steuerpflichtige Umsätze ausgeführt werden. Steuerfreie Ausfuhrlieferungen beeinträchtigen den Vorsteuerabzug nicht, hier ist die Steuerentlastung gewollt (Bestimmungslandprinzip, vgl. Rz. 3). Beim Kauf von Anlagegegenständen, die zur Bewirkung von steuerpflichtigen Umsätzen dienen sollen, ist der sofortige Vorsteuerabzug möglich. Aufgrund der regelmäßig mehrjährigen Nutzungsdauer dieser Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens muss innerhalb eines bestimmten Berichtigungszeitraumes überwacht werden, ob sich der ursprüngliche Verwendungszweck in späteren Jahren ändert (z. B. durch Verwendung des Gegenstandes für steuerfreie sogenannte "Ausschlussumsätze"). In diesem Fall muss eine zeitanteilige Korrektur vorgenommen werden: für jedes Kalenderjahr 1/5 (Grundstücke: 1/10) des auf das Wirtschaftsgut entfallenden Vorsteuerbetrags.^[1]

Rz. 48

Für Umlaufvermögen kommt bei einer von der ursprünglichen Verwendungsabsicht abweichenden tatsächlichen Nutzung ebenfalls eine Vorsteuerberichtigung in Betracht.^[2]

Rz. 49

Auch auf nachträgliche Veränderungen bzw. Erhaltungsaufwendungen an Wirtschaftsgütern/Vermögensgegenständen durch eingehende Bestandteile und sonstige Leistungen ist die Vorsteuerberichtigung gemäß § 15a Abs. 3 UStG anzuwenden, soweit über den Zeitpunkt des Leistungsbezugs hinaus eine eigene Werthaltigkeit der Maßnahme vorhanden, sie also nicht wirtschaftlich verbraucht ist. Diese Maßnahmen können zu einem einheitlichen Berichtigungsobjekt zusammengefasst werden.^[3]

Rz. 50

Gemäß § 15a Abs. 4 UStG sind andere sonstige Leistungen i. d. R. nur dann auf eine ggf. durchzuführende Vorsteuerberichtigung hin zu prüfen, wenn für sie ein Aktivierungsgebot in der Steuerbilanz^[4] bestünde.^[5]

Rz. 51

Im Übrigen liegt auch dann eine Änderung der Verhältnisse vor, wenn ein Wechsel der Besteuerungsform durchgeführt wird (§ 15a Abs. 7 UStG).^[6]

Rz. 52

Eine Korrektur ist auch zugunsten des Unternehmers möglich, wenn an die Stelle der Verwendung für Ausschlussumsätze nunmehr die Verwendung für steuerpflichtige Umsätze tritt.

Rz. 52a

Gemäß § 44 UStDV bestehen gewisse Erleichterungen (Betragsgrenzen) bei der Berichtigung des Vorsteuerabzugs.^[7]

Rz. 53

Die Berechnungsgrundlagen für den aufgrund der Änderungen vorgenommenen Ausgleich sind aufzuzeichnen.^[8] Nach Abschn. 15a.12 UStAE ist der Aufzeichnungspflicht genügt, wenn die folgenden Angaben eindeutig und leicht nachprüfbar aufgezeichnet werden:

• die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das betreffende Wirtschaftsgut und die darauf entfallenden Vorsteuerbeträge. Falls es sich hierbei um mehrere Einzelbeträge handelt, ist jeweils auch die Gesamtsumme aufzuzeichnen. Insoweit sind auch die Vorsteuerbeträge aufzuzeichnen, die den nicht zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen zuzurechnen sind;
• der Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung des Wirtschaftsguts;
• die Verwendungsdauer (betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer) und der maßgebliche Berichtigungszeitraum für das Wirtschaftsgut;
• die Anteile, zu denen das Wirtschaftsgut in den einzelnen Kalenderjahren des Berichtigungszeitraums zur Aufführung der den Vorsteuerabzug ausschließenden Umsätze (sogenannte Ausschlussumsätze) und zur Ausführung der zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätze verwendet wurde (als "Mischfälle" bezeichnet);
• bei einer Veräußerung oder Entnahme des Wirtschaftsguts während des maßgeblichen Berichtigungszeitraums dieser Zeitpunkt und die umsatzsteuerliche Behandlung dieses Umsatzes;
• bei einer Verkürzung des Berichtigungszeitraums wegen vorzeitiger Unbrauchbarkeit des Wirtschaftsguts die Ursache unter Angabe des Zeitpunkts und unter Hinweis auf die entsprechenden Unterlagen.

Für nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten gelten diese Aufzeichnungspflichten entsprechend. Die erforderlichen Angaben sind für jeden einzelnen Berichtigungszeitraum aufzuzeichnen.

Die Aufzeichnungspflichten für das einzelne Wirtschaftsgut oder die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind von dem Kalenderjahr an zu führen, für das erstmalig der Vorsteuerabzug zu berichtigen ist.

Die oben dargestellten Aufzeichnungspflichten entfallen insoweit, als die erforderlichen Angaben aus sonstigen Unterlagen oder der Buchführung des Unternehmens eindeutig und leicht nachprüfbar zu entnehmen sind.^[9]

[1] Vgl. § 15a UStG; Abschn. 15a.1–15.4 UStAE.

[2] Vgl. § 15a Abs. 2 UStG; Abschn. 15a.5 UStAE.

[3] Vgl. Abschn. 15a.6 UStAE.

[4] Z. B. Patente, Lizenzen.

[5] Vgl. Abschn. 15a.7 UStAE.

[6] Vgl. Abschn. 15a.2 Abs. 2 Nrn. 3, 4 UStAE. Vgl. Abschn. 15a.2 UStAE für weitere Fälle der Änderung von Verhältnissen.

[7] Vgl. auch Abschn. 15a.11 UStAE.

[8] Vgl. § 22 Abs. 4 UStG.

[9] Vgl. Abschn. 15a.12 UStAE.