Unternehmensmodell "QUATTRO" Teil 6: Ermittlung des Betr ... / 1.2 Verfahren der Betriebsergebnisrechnung

Die Ermittlung des Betriebsergebnisses ist nach zwei Verfahren möglich: Das Umsatzkostenverfahren ermittelt den Erfolg auf der Grundlage der verkauften Produkte, das Gesamtkostenverfahren setzt bei der Gesamtleistung des Unternehmens an. Das im deutschsprachigen Raum für den Jahresabschluss zumeist praktizierte Gesamtkostenverfahren wird in immer mehr Unternehmen mit internationalen Verflechtungen durch das Umsatzkostenverfahren ergänzt oder ersetzt.

1.2.1 Gesamtkostenverfahren

Bei Verwendung des Gesamtkostenverfahrens (GKV) ist die Ermittlung der Kosten der Periode insoweit vereinfacht, als zum Zweck der Ergebnisermittlung die gesamten primären Kosten der Periode dem Umsatz gegenübergestellt werden. Sofern keine Bestandsveränderungen auftreten, kann das Betriebsergebnis somit ohne Umweg über eine Kostenstellenrechnung ermittelt werden. Weicht allerdings die Produktion einer Periode vom Absatz der Periode ab, so sind die Umsatzerlöse um die zu Herstellkosten bewerteten Bestandserhöhungen zu ergänzen, falls die Produktion über dem Absatz liegt, bzw. die Kosten der Periode um die zu Herstellkosten bewerteten Bestandsminderungen zu erhöhen, falls der Absatz höher ausfällt als die Produktion der jeweiligen Periode.

Kostenartenorientierte Betriebsergebnisrechnung

Da auf dem Betriebsergebniskonto die gesamten Kosten nach Kostenarten (z.B. Materialaufwand, Personalaufwand, Abschreibungen usw.) differenziert erscheinen, wird das Gesamtkostenverfahren auch als kostenartenorientierte Betriebsergebnisrechnung bezeichnet. Abbildung 1 zeigt die Ermittlung des Betriebsergebnisses nach dem Gesamtkostenverfahren in zwei verschiedenen Darstellungsvarianten (Konten- bzw. Staffelform).

Abb. 1: Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren

1.2.2 Umsatzkostenverfahren

Kostenträgerorientierte Betriebsergebnisrechnung

Aufgrund der Unterteilung der Kosten der abgesetzten Leistungseinheiten nach Produktarten (Kostenträgern) nennt man das Umsatzkostenverfahren auch kostenträgerorientierte Betriebsergebnisrechnung. Dabei kann beim Umsatzkostenverfahren zwischen der Darstellung auf Vollkostenbasis und jener auf Teilkostenbasis unterschieden werden.

Ermittlung von Deckungsbeiträgen

Das Umsatzkostenverfahren auf Teilkostenbasis setzt eine Unterteilung der Kosten in fixe und variable Kosten (Leistungskosten und Bereitschaftskosten) voraus. Der Periodenerfolg wird ermittelt als

Betriebserfolg = Umsatz – variable Kosten des Umsatzes – fixe Kosten der Periode.

Es werden sozusagen als Zwischenschritt Deckungsbeiträge ermittelt.

Abbildung 2 zeigt die Ermittlung des Betriebsergebnisses nach dem Umsatzkostenverfahren (auf Vollkosten- bzw. auf Teilkostenbasis) in zwei verschiedenen Darstellungsvarianten (Konten- bzw. Staffelform).

Abb. 2: Betriebsergebnisrechnung nach dem UKV

Diese Art der Gliederung ermöglicht es dem Management, die Kosten nach Verantwortungsbereichen (Herstellung, Vertrieb und Verwaltung) zu planen und abzurechnen. Die Trennung der Herstellkosten in fixe und variable Bestandteile erlaubt, kapazitätsabhängige Managemententscheidungen zu treffen. Im internen Reporting wird seit jeher nach dem Umsatzkostenverfahren berichtet.

Behandlung von Abweichungen

Die Verwendung standardisierter Werte im gesamten Zahlenfluss führt zwangsläufig zur Entstehung von Abweichungen. Dies sind zunächst die Über- oder Unterdeckungen der Fixkosten aus der Kostenstellenrechnung, die Salden der Abgrenzungsaufträge aus der Werkauftragsabrechnung, die nicht verrechneten Abweichungen aus der Kostenträgerrechnung (z.B. Ausschusskosten) sowie gegebenenfalls Rundungsdifferenzen. Für die Behandlung dieser Abweichung zwischen Standard- und Istkosten gibt es drei international anerkannte Verfahren: Die gründlichste Methode ist die Abweichungsnachverrechnung ("adjusted allocation rate approach"). Wir gehen in unserem Beispiel von diesem Verfahren aus, es soll jedoch darauf hingewiesen werden, dass der damit verbundene Aufwand erheblich ist. Einfachere Verfahren sind die Pauschalverrechnung in die Umsatzkosten ohne Zuordnung zu Produkten ("write off to cost of goods sold approach") sowie die pauschale Aufteilung der Abweichung auf Umsatzkosten, Fertigwarenbestand und Bestand an Ware in Arbeit proportional zu den Endbeständen auf diesen drei Konten ("proration approach").

Ergebnisunterschiede je nach Verfahren

Das Gesamtkostenverfahren der kurzfristigen Erfolgsrechnung und das Umsatzkostenverfahren auf Vollkostenbasis führen zum gleichen Periodenergebnis, sofern die Bestandsveränderungen zu Herstellkosten bewertet werden. Umsatzkostenverfahren auf Vollkostenbasis und Umsatzkostenverfahren auf Teilkostenbasis führen nur im Ausnahmefall zum gleichen Periodenergebnis.

Überleitung zum Bilanzergebnis

Die Ergebnisse, die sich durch das Gesamt- bzw. Umsatzkostenverfahren ergeben, sind Betriebsergebnisse des Internen Rechnungswesens, die anschließend noch, wie in Abb. 3 dargestellt, zum Unternehmensergebnis der Gewinn- und Verlustrechnung übergeleitet werden müssen.^[1]

	Betriebsergebnis[2]
+/-	kalkulatorische Wertunterschiede
=	Betrie...