Verluste/Verlustabzug / 4.4 Verlustvortrag

Im Jahr der Entstehung nicht ausgeglichene Verluste, nicht in das Vorjahr zurückgetragene Verluste sowie nicht abgezogene verbleibende Verlustvorträge aus vorangegangenen VZ werden in die folgenden VZ vorgetragen.^[1] Es handelt sich um die Beträge,

• die im Jahr ihrer Entstehung nicht durch Verrechnung mit positiven Einkünften ausgeglichen und auch
• die nicht durch Rücktrag in den/die vorangegangenen VZ abgezogen werden konnten oder
• auf deren Rücktrag der Steuerpflichtige nach § 10d Abs. 1 Satz 6 EStG verzichtet hat.

Ein (teilweiser) Verzicht auf den Verlustvortrag ist nicht möglich. Der am Schluss eines VZ verbleibende Verlustvortrag ist gesondert festzustellen.^[2] Verluste nach § 10d Abs. 2 Satz 1 EStG sind auch in solche VZ vorzutragen, in denen der Steuerpflichtige ein Einkommen unterhalb des Grundfreibetrags nach § 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG erzielt hat.^[3]

Beim Verlustvortrag können grundsätzlich alle Verluste ohne Rücksicht auf die Einkunftsart verrechnet werden, mit Ausnahme von den Einkunftsarten, die besonderen Verlustverrechnungsbeschränkungen unterliegen.^[4] Der Verlustvortrag ist betragsmäßig begrenzt: Er ist bis zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 1 Mio. EUR unbeschränkt, darüber hinaus bis zu 60 % des 1 Mio. EUR übersteigenden Gesamtbetrags der Einkünfte – vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen – vorzunehmen.^[5] Dabei erhöht der in einem VZ ausgenutzte, das Existenzminimum eines Jahres abdeckende Grundfreibetrag nicht den Verlustvortrag.^[6] Bei zusammenveranlagten Ehegatten oder Lebenspartnern tritt an die Stelle des Betrags von 1 Mio. EUR der Betrag von 2 Mio. EUR. Diese Begrenzung der Höhe nach gilt durch die Verweise auf § 10d EStG auch für die besonderen Verlustverrechnungsbeschränkungen^[7] unterliegenden Einkunftsarten^[8], die – wie bereits beim Verlust­rücktrag – auch an dieser Stelle in die Berechnung des Höchstbetrags mit einzubeziehen sind.^[9] Da der verbleibende Verlustvortrag in jedem VZ neu festgestellt wird, gilt die Begrenzung der Höhe nach auch für Verlustvorträge aus VZ vor 2004.

Hinweis

Erweiterung des steuerlichen Verlustvortrags in den VZ 2024 bis einschl. 2027

Für die VZ 2024 bis einschl. 2027 wird der Prozentsatz zur Berechnung des Höchstbetrags des den unbeschränkt vortragsfähigen Fehlbetrag von 1 Mio. EUR übersteigenden Fehlbetrags von 60 % auf 70 % erhöht. Ab dem VZ 2028 gelten wieder die vorherigen 60 %.^[10]

Weitere im ursprünglichen Gesetzentwurf vorgesehene Änderungen im Bereich des Verlustabzugs wurden nicht umgesetzt.^[11]

Zeitlich ist der Verlustvortrag nicht begrenzt.

Diese sog. Mindestbesteuerung verstößt nicht gegen Verfassungsrecht, soweit die Abziehbarkeit von Verlusten nicht grundsätzlich endgültig ausgeschlossen ist, sondern nur zeitlich gestreckt wird.^[12] Die abstrakte Möglichkeit, dass in einem späteren VZ Ereignisse eintreten, die im Rahmen einer verfassungskonformen Auslegung der Regelungen zur sog. Mindestbesteuerung auf den VZ zurückwirken könnten, führt nicht zu einer Ungewissheit i. S. d. § 165 Abs. 1 Satz 1 AO darüber, ob die Voraussetzungen für die Entstehung einer Steuer in diesem VZ überhaupt eingetreten sind.^[13] Damit kann die Regelung z. B. nicht in eine Allgemeinverfügung der Finanzverwaltung aufgenommen werden. Ggf. muss ein betroffener Steuerpflichtiger den jeweiligen Steuer- bzw. Feststellungsbescheid selbst anfechten. Die Finanzverwaltung gewährt in einschlägigen Fällen Aussetzung der Vollziehung.^[14]

Hinweis

Mindestbesteuerung bei Insolvenz

Beim BFH ist die Frage der Anwendung der Verlustverrechnungsbeschränkung des § 10d Abs. 2 Satz 1 EStG (Mindestbesteuerung beim Verlustvortrag) im Fall von mehrjährigen Insolvenzverfahren anhängig. Das FG Düsseldorf ist der Ansicht, dass § 10d Abs. 2 Satz 1 EStG im Wege der verfassungskonformen Auslegung um das ungeschriebene Tatbestandsmerkmal, dass die Mindestbesteuerung nur eingreift, soweit sie keine definitive Besteuerung auslöst, ergänzt werden kann.^[15]

Berechnung des verbleibenden Verlustvortrags:

Bei Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichene Verluste oder negative Einkünfte

./.	nach § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG zurückgetragene Beträge
./.	nach § 10d Abs. 2 EStG abziehbare Beträge
+	auf den Schluss des vorangegangenen VZ festgestellter verbleibender Verlustvortrag
=	festzustellender verbleibender Verlustvortrag.

Eine Unterscheidung nach Einkunftsarten und Einkunftsquellen ist nur insoweit vorzunehmen, als Verluste enthalten sind, die besonderen Verlustverrechnungsbeschränkungen unterliegen.^[16]

Praxis-Beispiel

Betragsmäßige Begrenzung des Verlustvortrags

F hat im Jahr 2024 Einkünfte aus selbstständiger Arbeit i. H. v. 350.000 EUR, Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit i. H. v. 1,5 Mio. EUR und einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung i. H. v. ./. 120.000 EUR. Für den VZ 2023 hat das Finanzamt einen verbleibenden Verlustvortrag i. H. v. ./. 1,8 Mio. EUR festgestellt.

VZ 2024:	EUR	EUR
Einkünfte aus selbst­ständiger Arbeit	350.00...