Vermietungseinkünfte: Einkunftserzielungsabsicht / 2.4 Aufwendungen für unbebautes Grundstück als vorab entstandene Werbungskosten

Bei unbebauten Grundstücken stellen sich im Hinblick auf das Vorliegen der Einkünfteerzielungsabsicht ähnliche Fragen wie bei leer stehenden Immobilien. Obwohl eine Nutzungsüberlassung (noch) nicht stattfindet, begehrt der Steuerpflichtige oftmals den Abzug grundstücksbezogener Aufwendungen unter Hinweis auf eine in der Zukunft vorgesehene Vermietung.

Da ein noch zu bebauendes Grundstück zur Selbstnutzung, zur Veräußerung (als Baugrundstück oder als Hausgrundstück) oder auch zur Vermietung bestimmt sein kann, setzt die Annahme der Einkünfteerzielungsabsicht den endgültigen Entschluss zur Erzielung von Vermietungseinkünften voraus. Die Absicht, ein unbebautes Grundstück bebauen zu wollen, kann nicht unterstellt werden. Der Wille, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, muss aus den äußeren Umständen erkennbar und in ein konkretes Stadium getreten sein. Der Steuerpflichtige muss Maßnahmen ergriffen haben, die darauf abzielen, das Grundstück mit dem Ziel der Vermietung zu bebauen. Das bedeutet nicht, dass der Steuerpflichtige in jedem Fall schon mit der Bebauung begonnen haben muss; die Absicht kann sich auch aus hinreichend eindeutigen Vorbereitungshandlungen ergeben.

Es kommt auch hier insbesondere auf die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit der Bebauungs- und Vermietungsbemühungen an.^[1]

Auf die Bebauungs- und Vermietungsabsicht als innere Tatsachen kann nur anhand von äußeren Umständen (Indizien) geschlossen werden. Die Erklärung des Steuerpflichtigen, er wolle das Grundstück bebauen, reicht insoweit nicht aus. Erforderlich ist eine Gesamtwürdigung des Einzelfalls. Starre Regeln für die Würdigung und Gewichtung einzelner Umstände gibt es nicht.^[2]

Indizien für das Vorliegen der Bebauungsabsicht können sein:

• Abschluss von Bausparverträgen^[3];
• andere erkennbare Bemühungen zur Ansparung des für die Bebauung erforderlichen Eigenkapitals;
• ein vorsichtiges, auf das Ansparen von Eigenkapital gerichtetes Finanzierungsverhalten spricht zwar nicht gegen die (behauptete) Bebauungsabsicht. In diesem Fall muss sich aber aus weiteren Umständen ergeben, dass sich der Steuerpflichtige seinen Angaben entsprechend verhalten und entsprechende Mittel tatsächlich angesammelt hat. Dafür kann die spätere Verwendung der angesparten Mittel rückwirkend von Bedeutung sein;
• die Bebaubarkeit des Grundstücks^[4], die Beauftragung eines Architekten oder eine Bauvoranfrage^[5];
• für oder gegen eine Vermietungsabsicht können auch die aktuellen Wohnungsverhältnisse des Steuerpflichtigen sprechen.

Wichtig

Darlegungs- und Beweislast

Für die objektiven Umstände, aus denen auf das Vorliegen der Bebauungs- und Vermietungsabsicht geschlossen werden soll, ist der Steuerpflichtige darlegungs- und beweisbelastet.^[6] Kann sich das Finanzamt oder das Gericht unter Berücksichtigung sämtlicher Umstände nicht mit der dafür erforderlichen Sicherheit davon überzeugen, dass die Bebauungs- und Vermietungsabsicht vorliegt, geht dies zu Lasten des Steuerpflichtigen, der sich hierauf beruft.

Praxis-Tipp

Zeitablauf beachten

Bei bebauten Grundstücken ist eine abschließende (negative) Beurteilung der Vermietungsabsicht mit Rücksicht auf den bloßen Zeitablauf regelmäßig erst dann nicht zu beanstanden, wenn ein Mietvertrag über mehr als 10 Jahre nicht zustande gekommen ist. Bei einem unbebauten Grundstück muss dieser Zeitraum im Hinblick auf die vor der Vermietung erforderliche Bebauung großzügiger gehandhabt werden.^[7]

[1] BFH, Urteil v. 1.12.2015, IX R 9/15, BStBl 2016 II S. 335BFH, Urteil v. 4.6.1991, IX R 30/89, BStBl 1991 II S. 761.

,

Pfirrmann in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, Lfg. 10.2020 § 21 EStG Anm. 77 und 94.

[2] BFH, Urteil v. 1.12.2015, IX R 9/15, BStBl 2016 II S. 335, m.  w.  N.

[3] BFH, Urteil v. 8.2.1983, VIII R 130/79, BStBl 1983 II S. 554.

[4] BFH, Urteil v. 19.12.2007, IX R 30/07, BFH/NV 2008 S. 1300.

[5] BFH, Urteil v. 4.6.1991, IX R 30/89, BStBl 1991 II S. 761.

[6] BFH, Urteil v. 8.2.1983, VIII R 130/79, BStBl 1983 II 554

BFH, Urteil v. 14.11.1989, VIII R 270/84, BFH/NV 1990 S. 776.

[7] BFH, Urteil v. 1.12.2015, IX R 9/15, BStBl 2016 II S. 335.

Günther, Einkünfteerzielung bei unbebauten Grundstücken – BFH erweitert den zeitlichen Rahmen, EStB 2016 S. 186.