Vermietungseinkünfte: Einkunftserzielungsabsicht / 2.5 Entstehen oder Wegfall der Einkunftserzielungsabsicht

Die Einkunftserzielungsabsicht kann zu einem späteren Zeitpunkt sowohl begründet werden als auch wegfallen. Deshalb ist z. B. bei Umwandlung eines ausdrücklich mit Veräußerungs- oder Selbstnutzungsabsicht vereinbarten befristeten Mietvertrags in ein unbefristetes Mietverhältnis (erneut) zu prüfen, ob eine dauernde Vermietungsabsicht vorliegt. Entsprechend ist bei Vereinbarung eines befristeten Mietverhältnisses im Anschluss an eine unbefristete Vermietung die Einkunftserzielungsabsicht zu prüfen.

Hinweis

Beendigung eines Mietverhältnisses unter nahen Angehörigen

Hat der Steuerpflichtige seit Jahren ein Wohnhaus an seine Eltern vermietet und zahlen die Eltern nach ihrer Einweisung in ein Pflegeheim und Anordnung einer Betreuung die Miete nicht mehr, ist das Mietverhältnis bis zu seiner Beendigung anzuerkennen, wenn es zeitnah beendet wird. Das ist der Fall, wenn zwischen der Unterbringung im Pflegeheim und der geräumten Übergabe des Objekts in etwa ein halbes Jahr vergangen ist. Es gibt nämlich keinen Erfahrungssatz, dass ein fremder Vermieter in einer solchen Situation unverzüglich die sofortige Kündigung aussprechen und Zahlungs- und Räumungsklage erheben würde.^[2]

Die laufenden Kosten können während des bestehenden Mietverhältnisses trotz bestehender Veräußerungsabsicht selbst dann noch als Werbungskosten abgezogen werden, wenn der Mieter keine Miete mehr zahlt.^[3]

Entschließt sich ein Steuerpflichtiger dafür, nach einer vorangegangenen dauerhaften Vermietung und sich anschließender Sanierungsphase eine andere Form der Vermietung – wie etwa die Nutzung als Ferienimmobilie – aufzunehmen, ist der subjektive Tatbestand des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in diesem Zeitpunkt neu zu bewerten.^[4]

Werden Aufwendungen für eine zunächst selbst bewohnte, anschließend leer stehende und noch nicht vermietete Immobilie als vorab entstandene Werbungskosten geltend gemacht, muss der Steuerpflichtige seinen endgültigen Entschluss, diese zu vermieten, durch ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen belegen. Gegen eine Vermietungsabsicht spricht, wenn der Steuerpflichtige bei einer schon seit Jahren leer stehenden Wohnung, abgesehen von einer jährlichen Wohnungsbesichtigung und Vermietungsanzeige, seine Vermietungsbemühungen nicht weiter forciert und auch keinen Makler einschaltet.^[5] Entsprechendes gilt bei in Eigenleistung durchgeführten Renovierungsarbeiten, die sich über mehr als 10 bzw. 12 Jahre hinziehen,^[6] oder bei einer vollständigen Passivität des Steuerpflichtigen für einen Zeitraum von 9 Jahren vor Aufnahme der Renovierungsarbeiten.^[7]

Praxis-Tipp

Renovierungs- und Instandsetzungsarbeiten

Werden Renovierungs- oder Instandsetzungsarbeiten während der Vermietungszeit ausgeführt, geht der BFH typisierend davon aus, dass sie noch der Einkunftserzielung dienen und die dadurch entstandenen Aufwendungen, unabhängig vom Zahlungszeitpunkt, als Werbungskosten zu berücksichtigen sind. Der Zahlungszeitpunkt spielt nur eine Rolle für die Frage, in welchem Veranlagungszeitraum die Aufwendungen steuerlich geltend gemacht werden können.^[8] Renovierungskosten, die nach tatsächlichem Auszug des Mieters getätigt werden, können grundsätzlich als (vorweggenommene) Werbungskosten abgezogen werden, wenn sie im Hinblick auf eine vom Steuerpflichtigen beabsichtigte Anschlussvermietung getätigt werden. Besteht die Vermietungsabsicht im Zeitpunkt der Renovierung nicht fort bzw. ist sie nicht vom Steuerpflichtigen hinreichend nachgewiesen, und nutzt er das Objekt künftig zu eigenen Wohnzwecken, kommt regelmäßig ein Abzug als nachträgliche Werbungskosten nicht in Betracht. Bei wertender Gesamtschau fehlt es regelmäßig an einem Veranlassungszusammenhang zur beendeten Vermietung. Die kausale Mitverursachung durch Abnutzung des Mietobjekts durch den vormaligen Mieter wird bei wertender Betrachtung vollständig von der Tatsache überlagert, dass der Renovierungsaufwand vornehmlich dazu dient, das Mietobjekt zukünftig selbst nutzen zu können.^[9]

Aufwendungen sind nicht als vorab entstandene Werbungskosten im Zusammenhang mit einer nach der Eigennutzung geplanten Vermietung abziehbar, wenn z. B. eine Reparatur während der Zeit der Selbstnutzung durchgeführt wird. Es kommt in beiden Fällen der Typisierung nicht darauf an, ob und inwieweit die Erhaltungsmaßnahmen nach der Zweckbestimmung (auch) der jeweils anderen Nutzungsart zugute kommen sollen.^[10]

[1] BMF, Schreiben v. 8.10.2004, IV C 3 – S 2253 – 91/04, BStBl 2004 I S. 933,Rz. 28.

[2] BFH, Urteil v. 11.7.2017, IX R 42/15, BFH/NV 2017 S. 1422, Rn. 20 ff.

[3] Kreft in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 327. Lieferung, 8/2024, § 9 EStG, Rz. 170 unter "Weitere Besonderheiten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung".

[4] BFH, Urteil v. 2.7.2019, IX R 18/18, BFH/NV 2020 S. 9, Rn. 16; BFH, Urteil v. 8.1.2019, IX R 37/17, BFH/NV 2019 S. 390, Rn. 23.

[5] BFH, Urteil v. 28.10.2008, IX R 1/07, BStBl 2009 II S. 848, Rn. 14 ff.; vgl. auch FG München, Urteil v. 24.7.2018, 2 K 2058/17; Rn. 30 ff.

[6] BFH, Be...